نوع مقاله : علمی- پژوهشی
نویسندگان
1 دانشجوی دکتری، گروه حقوق بین‌الملل، واحد تهران مرکزی، دانشگاه آزاد اسلامی،تهران، ایران.
2 استادیار و عضو هیئت علمی، گروه حقوق بین الملل ، واحد تهران مرکزی، دانشگاه آزاد اسلامی،تهران، ایران.
3 استادیار و عضو هیئت علمی، گروه حقوق بین الملل، واحد تهران مرکزی، دانشگاه آزاد اسلامی،تهران، ایران.
چکیده
کلیدواژه‌ها
عنوان مقاله [English]
نویسندگان [English]
The purpose of governments in concluding tax agreements In addition to preventing double taxation, cooperation is aimed at preventing tax evasion. One of the most obvious examples of this cooperation is the exchange of tax information between the contracting governments. At the present, the process of cross-border transfers, including capital, labor, technology, and to some extent the trade of goods and services between countries, is accelerating and the importance of borders between countries as a limiting factor in communication and trade is constantly decreasing. Due to the huge size and volume such transactions, it goes without saying that they constitute an important source of tax revenue for all countries. Therefore, under these conditions, reviewing and analyzing the provisions of Article 26 of the OECD Agreement and the cooperation of governments in the exchange of banking and tax information and its impact on tax revenues of governments is of particular importance.
کلیدواژه‌ها [English]
مقدمه
با صنعتی شدن تجارت و بازرگانی و جهانی شدن تأمین مالی، ظهور فناوری های نوین و گسترش بازارهای فرامرزی، ارتباط دولت ها با یکدیگر بیش از پیش احساس می شود و هر کشوری نیازمند برقراری روابط اقتصادی با کشورهای دیگر می باشد. بر این اساس، هر گونه تغییر در قوانین مالیاتی یک کشور ممکن است بر روابط اقتصادی و تجاری آن کشور با سایر کشورها تأثیر بگذارد. ضمن اینکه عدم تعادل اقتصادی در یک کشور به خصوص اقتصاد کشورهای دیگر و یا جریان امور آن را هدف قرار می دهد .
در عین حال، روند رو به رشد انتقالات فرامرزی منابع (اعم از سرمایه، نیروی کار و فناوری) و تا حدودی نیز تجارت (کالا و خدمات) میان کشورها باعث گردیده است تا دولت ها ملاحظات مربوط به همسان سازی قوانین و مقررات مالیاتی را با هدف رفع موانع مالیاتی تحرک منابع و نیز رفع تبعیض های مالیاتی میان انواع درآمدهای مشمول مالیات، از طریق فرآیند انعقاد موافقت نامه های دو یا چندجانبه اجتناب از اخذ مالیات مضاعف تعقیب نمایند.
در اکثر کشورها، درآمدهای حاصل از تجارت و سرمایه گذاری در داخل مرزهای ملی به طور قطع مشمول مالیات بر درآمد هستند. روش های اخذ مالیات از درآمدهای مزبور به سیاست های مالیاتی داخلی آن کشور بستگی دارد. تجارت و سرمایه گذاری بین المللی نیز در اصل متفاوت از رویه فوق نیست. ازآنجایی که فناوری ها و بازارهای سرمایه ای در گذر زمان توسعه یافته اند، افراد بیشتری نقل مکان کرده و در پاره ای دوره های زمانی در کشورهای مختلفی زندگی می کنند و هم زمان در کشورهای متفاوتی کسب درآمد دارند. در این راستا و ازآنجایی که تجارت و بازرگانی ملی به طور فزاینده حالت بین المللی به خود می گیرد، اخذ مالیات از معاملات بین المللی نیز اهمیت بسزایی پیدا می کند. به محض اینکه مؤسسه ای خارج از مرزهای ملی به فعالیت می پردازد، مشمول قوانین مالیاتی کشورهای دیگر می شود. نوع تأثیر قوانین مالیاتی آن کشور به خصوص بر آن مؤسسه ، بر نحوه وضع مالیات داخلی بر آن مؤسسه اثرگذار خواهد بود؛ بنابراین، چنانچه دولتی درصدد وضع مالیات بر معاملات و رویدادهای اقتصادی در داخل مرزهای خود باشد، ضرورت دارد روش و سیاستی منطقی در این زمینه اتخاذ نماید که باید مبتنی بر «سیاست مالیاتی بین المللی» باشد.
برخی کشورها شهروندان و اشخاص مقیم خود را بر مبنای درآمد جهانی مشمول مالیات می کنند. برخی نیز صرفاً درآمد حاصل از منابع آن کشور را مشمول مالیات می نمایند؛ اما اکثر کشورها ترکیبی از رویه های فوق را اتخاذ می کنند. در نتیجه، این امکان وجود دارد و در واقع چنین معمول است که مؤدیان مالیاتی فعال در معاملات بین المللی بیش از یک بار (معمولاً دو بار) بابت یک درآمد واحد مشمول مالیات شوند. این پدیده به «مالیات مضاعف» موسوم است. مالیات مضاعف انواع مختلفی دارد اما صرف نظر از انواع آن، مانعی بر سر راه فعالیت اقتصادی می باشد؛ بنابراین، سیاست گذاران مالیات بین الملل با طراحی روش هایی می خواهند اطمینان حاصل کنند که درآمد تحصیلی مؤدی مالیاتی در نهایت فقط یک بار مشمول مالیات شود که این امر از طریق انعقاد موافقت نامه های اجتناب از اخذ مالیات مضاعف میسر می گردد.
موافقت نامه های اجتناب از اخذ مالیات مضاعف در جهان امروز با گستردگی فراوان رواج داشته و مورد عمل اغلب کشورها می باشد. این موافقت نامه ها در درجه نخست با هدف برقراری راهکارهایی برای جلوگیری از تحمیل مالیات مضاعف بر اشخاص ابداع شده اند، اما مقاصد دیگری همچون جلوگیری از فرار مالیاتی نیز از طریق آنها دنبال می شود که معمولاً از طریق مبادله اطلاعات بین مراجع صلاحیت دار طرف های قرارداد تأمین می گردد. همچنین، بر اساس این موافقت نامه ها حقوق طرفین نسبت به مالیات های قابل وصول معین می شود و یا دقیق تر بگوییم، در این نوع قراردادها سهم هر یک از دول عضو از مالیات های متعلق روشن می گردد.
از سوی دیگر، موافقت نامه های اجتناب از اخذ مالیات مضاعف به سبب جنبه بین المللی خود به مبحثی مهم در زمینه حقوق بین الملل مالیاتی بدل شده و بالطبع، مورد توجه و بحث محافل جهانی قرار گرفته اند. سازمان همکاری و توسعه اقتصادی (OECD) 1بیش از همه به این مقوله بذل توجه نموده و سال هاست که به بررسی و فعالیت در این زمینه ادامه می دهد. نمایان ترین کار این سازمان تدوین کنوانسیون های مدل2 برای تنظیم قراردادهای اجتناب از اخذ مالیات مضاعف بین کشورها بوده است.3
هدف اصلی این نوع موافقت نامه مالیاتی فی مابین دو یا چند کشور، حذف مالیات مضاعف است که مانعی بر سر راه تجارت فرامرزی در زمینه کالا و خدمات و جابه جایی سرمایه و افراد بین کشورهاست. در حال حاضر، بسیاری از کشورها، به منظور پرهیز از اخذ مالیات مضاعف، ده ها موافقت نامه اجتناب از اخذ مالیات مضاعف با سایر کشورها منعقد نموده اند. هدف دیگر این نوع موافقت نامه ها، جلوگیری از فرار مالیاتی است که می تواند پایه مالیاتی کشوری را که مؤدی آن با بیش از یک کشور روابط اقتصادی دارد، کاهش دهد.
سایر اهداف مهم انعقاد موافقت نامه عبارتند از:
- گسترش روابط و همکاری های اقتصادی با سایر کشورها؛
- کمک به تبادل تجاری، علمی، صنعتی، فرهنگی، صدور خدمات حرفه ای، فنی و مهندسی و ...؛
- شفاف سازی قوانین و مقررات مالیاتی جهت جلب سرمایه خارجی؛
- کمک به حضور سرمایه و مشارکت شرکت های خارجی در اجرای طرح های عمرانی و صنعتی؛
- ایجاد زمینه مساعد جهت جذب سرمایه گذار خارجی و کمک به رشد اقتصاد بدون نفت.
به طورکلی غنی بودن منابع اطلاعاتی سازمان مالیاتی به دلیل نقش مهم آن در تشخیص صحیح مالیات، افزایش درآمدهای مالیاتی، ممانعت از فرارهای مالیاتی و در نتیجه رعایت عدالت و رضایت جامعه بسیار حائز اهمیت است. امروزه بیشتر کشورها به اتفاق آرا به مصالح و منافع حاصل از دسترسی به اطلاعات مالیاتی و بانکی در راستای اهداف مالیاتی و مبادله اطلاعات در سطح بین الملل اذعان دارند.4
در این مقاله به اهمیت تبادل اطلاعات مالیاتی و بانکی و آثار آن بر درآمدهای مالیاتی در راستای اهداف دولت ها، به تلاش های سازمان همکاری و توسعه اقتصادی5 و بررسی و تحلیل مفاد ماده ۲۶ در زمینه تبادل اطلاعات مالیاتی، به اهمیت اصل رازداری بانکی و آثار نامطلوب داخلی و بین المللی در مورد فقدان دستیابی به اطلاعات بانکی در راستای اهداف مالیاتی و همچنین به بررسـی وضعیت فعلی کشورهای عضو سازمان مزبور و مروری بر وضعیت ایران، برخـی تـدابیر در زمینه نحوه تبادل اطلاعات بانکی و مالیاتی پرداخت شده است.
۱- مبانی نظری
۱-۱- اهمیت اطلاعات مالیاتی
پیشرفت های اقتصادی و تجاری، جهانی شدن و ارتباطات، از ویژگی های بارز عصر حاضر می باشد. این امر باعث شده است پدیده مالیات به فرای مرزها نیز تسری یابد، چراکه فعالیت شرکت های چندملیتی و نیز تجارت با دیگر کشورها بیش از پیش شده و این امر موجب پررنگ تر شدن مقوله مالیات بین المللی و قراردادهای اجتناب از اخذ مالیات مضاعف در دهه های اخیر گردیده است. موافقت نامه های بین المللی در تبعیت از معاهده الگوی مالیاتی سازمان ملل و سازمان همکاری اقتصادی و توسعه، تنظیم و تدوین شده و تا به امروز بالغ بر ۳۵۰۰ معاهده مالیاتی دوجانبه لازم الاجرا گردیده است.
موضوع و هدف این قراردادها علاوه بر ممانعت از اخذ مالیات مضاعف، همکاری برای جلوگیری از فرار مالیاتی نیز هست. یکی از مصادیق بسیار بارز این همکاری مبادله اطلاعات مالیاتی بین دولت های طرف قرارداد است. در حال حاضر تسهیلات و امکانات بی شماری در برابر فعالان اقتصادی و تجاری گشوده است ازجمله نقل و انتقال سرمایه، کالا، نیروی کار، خدمات و اطلاعات به سرعت روزافزونی صورت می پذیرد و از اهمیت مرزهای بین کشورها به عنوان عامل محدودکننده ارتباطات و معاملات مرتباً کاسته می شود. با توجه به وسعت و حجم عظیم این گونه معاملات نیازی به گفتن نیست که آنها چه مقام مهمی را به عنوان منبع درآمد مالیاتی برای همه کشورها تشکیل می دهد. تحت این شرایط، همکاری بین دولت ها در تبادل اطلاعات لازم برای کشف و اخذ مالیات از چنین منابعی به طور روزافزون حائز اهمیت می گردد.
بنابراین ماده ۲۶ مدل کنوانسیون مالیاتی سازمان همکاری و توسعه اقتصادی به همین مقوله اختصاص داده شده است؛ که در اینجا به تشریح مفاد این ماده می پردازیم.
۱-۱-۱- رئوس اصلی اطلاعات مالیاتی قابل تبادل بین دولت ها
بند یک ماده ۲۶ حکم اصلی راجع به مبادله اطلاعات بین کشورهای عضو را بیان داشته است. بر این اساس مقامات صلاحیت دار دو دولت متعاهد اطلاعات مالیاتی را در اجرای موافقت نامه با یکدیگر مبادله می نمایند. طبق این بند هر نوع اطلاعاتی که به وسیله یک دولت متعاهد دریافت می شود به همان شیوه ای که اطلاعات به دست آمده، تحت قوانین آن دولت نگهداری می شود و به صورت محرمانه تلقی خواهد شد و صرفاً برای اشخاص یا مقامات ازجمله دادگاه ها و مراجع اداری که به امر تشخیص، وصول و اجرا اشتغال دارند یا در مورد پژوهش خواهی های مربوط به مالیات های مشمول این موافقت نامه تصمیم گیری می کنند، فاش خواهد شد. اشخاص و مقامات یاد شده اطلاعات را فقط برای چنین مقاصدی مورد استفاده قرار خواهند داد.
همچنین اطلاعات مالیاتی تبادل شده می توانند از هر نوع مالیات و با هر مشخصاتی باشد و هدف از آن گسترش دامنه تبادل اطلاعات به منظور پیش بینی و پاسخگویی نسبت به اوضاع و احوال جدید جهانی در آینده باشد.
البته نباید شرط محدودکننده دیگری را در متن قرارداد فراموش کرد و آن اینکه مالیات های مورد نظر به هر حال نباید با مفاد موافقت نامه ها مغایرت داشته باشد. به عنوان مثال مالیات تبعیض آمیز ازجمله مالیات های مغایر موافقت نامه تلقی می شود مانند اینکه مالیات بیشتری در حق خارجیان نسبت به اتباع داخلی برقرار شود و دولتی که چنین مالیاتی را وضع کرده بخواهد در همان مورد از دولت مقابل اطلاعاتی به دست آورد.
اما نکته دیگری که در این بند به آن اشاره شده در ارتباط با نوع اطلاعات درخواستی می باشد. اطلاعات درخواستی توسط یک دولت می تواند جنبه کلی داشته و به مؤدی معین و خاصی مربوط نباشد. به عنوان مثال در ارتباط با مالیات معینی چه ترفندهایی برای استفاده از راه های قانونی به منظور کاهش بار مالیاتی رایج است و یا انواع فرارهای متداول مالیاتی کدام اند. این اطلاعات برای اداره امور مالیاتی می توانند مفید باشد بدون اینکه به مؤدی و یا مؤدیان خاصی اشاره شود.
و در آخر اینکه ماده یک موافقت نامه موجب محدودیت تبادل اطلاعات نمی شود و حتی چنانچه مؤدی مقیم هیچ یک از دولت های طرف قرارداد نباشد، مبادله اطلاعات در خصوص وی نیز می تواند انجام شود. همچنین تبادل اطلاعات در مورد سایر انواع مالیات جایز است ازجمله مالیات های غیرمستقیم.6
۱-۱-۲- تکالیف دولت ها (مراجع و مقامات) در حفظ اسرار و اطلاعات
سازمان های مالیاتی هر کشوری باید در تبادل اطلاعات مالیاتی در جریان همکاری های دوجانبه اطمینان کافی از یکدیگر داشته باشند؛ بنابراین کلیه اطلاعات دریافت شده و اطلاعات ارسال شده بین دولت ها محرمانه تلقی می گردد. همچنین حفظ اسرار و مجازات افشای آن تحت قوانین و مقررات اجرایی و جزایی کشور گیرنده اطلاعات می باشد.
مقامات دولتی متقاضی متعاهد به مراعات رازداری نسبت به اطلاعات دریافتی مطابق موافقت نامه می باشند. البته مقررات داخلی مربوط به رازداری مالیاتی را نباید به گونه ای تفسیر کرد که نوعی مانع بر سر راه مبادله اطلاعات مطابق موافقت نامه محسوب گردد. اطلاعات به دست آمده تنها برای افراد و مقامات دخیل در تشخیص مالیات، وصول مالیات، اجرا گذاردن مالیات، برای تعقیب کیفری تخلفات مالیاتی، برای رسیدگی در امر دادرسی مالیاتی و همین طور جهت دعاوی مطرح در محاکم و تصمیمات قضایی قابل افشا خواهد بود.
بدین ترتیب اطلاعات را می توان به مؤدی مالیاتی، نماینده وی یا شاهدان منتقل نمود. همچنین افشای اطلاعات برای مقامات دولتی یا قضایی مسؤول اخذ تصمیم در مورد افشای اطلاعات به مؤدی مالیاتی، نماینده وی و شاهدان مجاز خواهد بود. به علاوه اطلاعات را می توان نزد مراجع نظارتی افشا کرد. این مراجع نظارتی عبارتند از: مقاماتی که در قالب مدیریت عمومی دولت یک کشور متعاهد بر مقامات اجرا و وصول مالیات نظارت می کنند. مبادله اطلاعات ممکن است از حیث آگاهی ها و اخبار کلی باشد؛ مانند اینکه فرضاً بخواهند از ترفندها، معافیت ها و روش های مالیات گریزی در کشور مقابل اطلاعاتی کسب کنند. معمولاً این گونه اطلاعات نیز مشمول قاعده کلی محرمانه بودن است.
به هر حال مراجع و مقامات دریافت کننده، این اطلاعات را صرفاً می توانند برای موارد و مقاصدی در ارتباط با مسأله مالیات و وصول مالیات مورد استفاده قرار دهند؛ اما ممکن است برخی از دولت ها بخواهند از اطلاعات کسب شده برای مقاصد غیرمالیاتی بهره جویند. به عنوان مثال می توان از پول شویی نام برد که در این صورت باید قراردادهای دیگری بین کشورها منعقد شود. به طورکلی در موارد فوق الذکر الزامی برای دولت ها وجود ندارد که مفاد کنوانسیون را عیناً و تماماً بپذیرند بلکه می توانند مقررات محدودکننده تری را در مورد خود و طرف قرارداد منظور نمایند.
۱-۱-۳- محدودیت های تبادل اطلاعات بین دولت ها
بند ۳ ماده ۲۶ موافقت نامه اجتناب از اخذ مالیات مضاعف حاوی محدودیت های خاصی در مورد تبادل اطلاعات به نفع دولت مورد تقاضا می باشد. در وهله نخست بند مذکور حاوی این توضیحات است که کشورهای طرف قرار داد موظف نیستند برای مبادله اطلاعات فراتر از قوانین و رویه های اداری خود یا طرف مقابل اقدام کنند؛ بنابراین اگر تهیه و ارسال اطلاعات مستلزم انجام اقدامی خلاف مقررات و رویه های اداری هر کشور باشد، طرف مورد تقاضا حق دارد از اجابت خواسته متقاضی خودداری کند. ولی یک نکته مسلم است و آن اینکه مقررات مربوط به محرمانه بودن اطلاعات مالیاتی در این رابطه قابل استفاده نخواهد بود؛ زیرا مقررات ماده ۲۶ موافقت نامه اجتناب از اخذ مالیات مضاعف پس از فرایند تصویب در مجلس به صورت قانون داخلی درمی آید.
حق امتناع از دادن اطلاعات مطابق بند ۳ در صورتی جایز است که ملاحظات یاد شده در رابطه با کشور متقاضی اطلاعات هم جاری باشد؛ به عبارت دیگر، کشوری که طبق قوانین یا رویه های اداری خود از لحاظ انجام اقدام اداری مشابه با اشکال مواجه است نمی تواند از آزادی عمل بیشتر رایج در کشور مقابل استفاده کند و آن چنان اقدام اداری را تقاضا نماید که اگر مشابه آن را از خود آن کشور می خواستند برای انجام آن با مشکل قانونی و اداری مواجه می شد. به طور خلاصه در مورد تبادل اطلاعات اصل معامله متقابل جاری است.
جزء «ب» ماده ۲۶ کنوانسیون سازمان همکاری و توسعه اقتصادی بسیاری از قراردادهای مالیات مضاعف، محدودیت دیگری را بر تبادل اطلاعات جاری ساخته است و آن اینکه به موجب قوانین یا رویه های اداری معمول در یکی از دو کشور قابلیت کسب چنان اطلاعاتی مقدور نباشد. در اینجا نیز اصل معامله متقابل جاری است یعنی محدودیت مورد بحث حتی در مواردی برقرار است که تحصیل اطلاعات مشابه در کشور تقاضاکننده اطلاعات با مانع قانونی یا رویه ای مواجه باشد، هر چند در کشور مورد تقاضا از این بابت محدودیتی وجود نداشته باشد.
پس جزء «الف» مربوط به حالتی است که انجام یک یا چند اقدام اداری معین در رابطه با تهیه و تبادل اطلاعات منع قانونی و رویه ای داشته باشد و بند «پ» به منع قانونی یا رویه ای در مورد تبادل نوع یا انواع خاصی از اطلاعات صرف نظر از نحوه اقدام مربوط است. جزء «ج» بند ۳ راجع به مواردی است که تبادل اطلاعات موجب افشای اسرار تجاری ـ صنعتی و غیره شود. در اغلب موارد در مبادله اطلاعات هیچ گونه اسرار تجاری، شغلی، صنعتی و نظایر آن تبادل نمی گردد. راز تجاری یا شغلی عبارت است از واقعیت ها و شرایطی که از اهمیت اقتصادی فراوانی برخوردار است و می توان از آن به طور عملی بهره گرفت و استفاده غیرمجاز از آن شاید به خساراتی شدید بیانجامد (مثلاً ورشکستگی)
اسرار و اطلاعات تجاری ـ صنعتی و غیره که از طرف دولتی مورد تقاضا قرار می گیرد می بایستی واقعاً متضمن اسرار و رموز قابل توجهی باشد و افشای آنها سبب ضرر محسوسی شود تا بتوان به استناد آن از ارائه اطلاعات خودداری نمود.
برخی اوقات اسناد دربردارنده چنین اسرار شغلی، صنعتی و غیره نزد بانک ها به امانت سپرده می شود و برای گرفتن وام به طور محرمانه به اطلاع بانک رسانده می شود. در این موارد می توان از ارائه اسناد و اطلاعات مربوط به چنین مواردی به استناد محدودیت جز «ج» بند ۳ ماده ۲۶ خودداری نمود. بند ۳ همچنین شامل محدودیت هایی در قبال اطلاعاتی بین دولت ها می شود که با منافع حیاتی و نظم عمومی آنها مغایرت دارد.
به عبارتی دیگر دولت های متعاهد برای تبادل اطلاعاتی که افشای آن مغایر خط مشی عمومی (نظم عمومی) آنهاست، الزامی ندارند. به عنوان مثال در مواردی که درخواست اطلاعات از جانب کشوری جهت پیگیری های سیاسی، نژادی و غیره صورت پذیرد، در این حالت نیز کشور مورد تقاضا می تواند از ارائه اطلاعات خودداری کند.
همچنین این محدودیت در مواردی که اطلاعات در ارتباط با اسرار دولتی که افشای آن مغایر با منافع حیاتی دولت مورد تقاضا باشد، صدق می کند. بدین ترتیب مسائل مغایر با نظم عمومی به ندرت در مبادله اطلاعات میان دولت ها در موافقت نامه ها مطرح می گردد.7
در نهایت اینکه مقررات بندهای ۱ و ۲ در هیچ مورد به نحوی تغییر نخواهد کرد که یک دولت متعاهد را وادار سازد:
الف ـ اقدامات اداری خلاف قوانین و عرف رویه اداری خود با دولت متعاهد دیگر اتخاذ نماید؛
ب ـ اطلاعاتی را فراهم نماید که طبق قوانین یا رویه اداری خود یا دولت متعاهد دیگر قابل تحصیل نباشد؛
ج ـ اطلاعاتی را فراهم نماید که منجر به افشای هر نوع اسرار تجاری، شغلی، صنعتی، بازرگانی یا حرفه ای یا فرایند تجاری شود یا افشای آن خلاف سیاست و نظم عمومی باشد.8
۱-۱-۴- توسعه دامنه تبادل اطلاعات بین دولت ها
بند ۴ برای بررسی صریح تعهد مبادله اطلاعات در موقعیت هایی شکل گرفت که اطلاعات درخواستی از حیث مالیات داخلی مورد نیاز دولت مورد تقاضا نباشد. بند مزبور در واقع دامنه تبادل اطلاعات را به دو مورد تسری داده است. نخست موردی که در کشور متقاضی اطلاعات، پرونده مالیاتی خاصی مطرح نباشد تا در مورد آن کسب اطلاعات ضرورت پیدا کند. به عنوان مثال همان طور که در بند ۲ ماده ۲۶ افشای اطلاعات به منظور تشخیص، وصول، اجرا و تعقیبات دعاوی مالیاتی صورت می پذیرد، یعنی باید پرونده خاصی مطرح بوده باشد. اکنون این بند دامنه همکاری اطلاعاتی بین کشورهای متعاهد را وسعت بخشید و آن را شامل مواردی هم نموده است که موضوع پرونده مالیاتی خاصی هم در میان نباشد.
مورد تسری دوم مربوط به کشورهایی است که طبق قانون یا رویه داخلی در صورتی می توانند به کسب اطلاعات و بازرسی دفاتر مؤدیان و اقدامات اداری و قضایی مشابه مبادرت نمایند که چنان اطلاعاتی در مورد مالیات داخلی خودشان مفید باشد. اکنون بند ۴ ماده ۲۶ اجازه می دهد که همچنین کارهای بازرسی و بررسی و غیره را در مواردی هم انجام دهند که ربطی به مالیات داخلی خودشان نداشته باشد و این کار را صرفاً به خاطر تقاضای کشور طرف قرارداد انجام دهند.
۱-۱-۵- شیوه مبادله اطلاعات
مطابق ماده ۲۶ مبادله اطلاعات مالیاتی به سه طریق انجام می شود:
الف ـ برحسب تقاضا: یعنی یکی از دو طرف قرارداد تقاضای خود را در این زمینه به طرف دیگر تسلیم می کند.
ب ـ مبادله علی الراس و خودکار: یعنی در هر مورد که منبع درآمد در یک کشور متعاهد قرار دارد و دریافت کننده درآمد در کشور مقابل اقامت دارد، اطلاعات مربوط به طور سیستماتیک از سوی کشور اول به مقامات صالحه کشور دوم اعلام می شود.
ج ـ مبادله داوطلبانه است و آن در حالتی است که دولتی در بررسی های خود به اطلاعاتی دست یابد که آن را برای طرف مقابل نیز مفید بداند و نسبت به ارسال آن اقدام نماید. البته می توان ترکیبی از این شیوه ها را به کار برد و نیز منعی ندارد که کشورهای متعاهد شیوه های دیگری را مفید بدانند و از آن استفاده نمایند.
۱-۱-۶- تعیین حق شرط در تبادل اطلاعات مالیاتی
در کنوانسیون های بین المللی بسیار رایج است که برخی از کشورهای عضو ضمن قبول مفاد کنوانسیون آن پاره ای ملاحظات را نسبت به خود اعلام می دارند که فرضاً بخشی از کنوانسیون را تحت شرایطی می پذیرند یا حق خاصی را برای خود محفوظ می دارند؛ به عبارت دیگر حق شرط برای خود قائل می شوند. در موافقت نامه های مالیاتی نیز این حق شرط از سوی کشورها پذیرفته شده است. اکثر ملاحظات و حق شرط در این موافقت نامه ها در ارتباط با تبادل اطلاعات بانکی و مالی می شود. به عنوان مثال کشورهای برزیل و مالزی حق شرط خود را نسبت به عدم درج بند ۵ در موافقت نامه های خود اعلام نموده اند. نمونه ای از کاربرد بند ۵ در موافقت نامه های مالیاتی به طور مثال ذکر می گردد. فردی که در دولت هندوستان مشمول مالیات است، در دولت ایران نزد بانک پارسیان ایران حساب بانکی دارد. دولت هندوستان سرگرم رسیدگی به اظهارنامه مالیات بر درآمد فرد مزبور بوده و به منظور احراز وجود هر گونه سپرده درآمد اکتسابی و مالیات نداده، تمامی درآمدهای حساب بانکی و اطلاعات مالی محفوظ نزد بانک پارسیان را از دولت ایران درخواست می کند. دولت ایران در صورت پیش بینی بند ۵ در موافقت نامه خود با کشور هندوستان، باید اطلاعات بانکی مورد تقاضا را برای دولت هندوستان تأمین کند. لازم به ذکر است که مبادله اطلاعات بانکی در موافقت نامه های مالیاتی ایران با سایر کشورها پیش بینی نشده است.
۱-۱-۷- تبادل اطلاعات بانکی و مالی بین دولت ها
بند ۵ مسائل مربوط به تبادل اطلاعات بانکی و مالی بین دولت ها را مطرح می کند. مطابق این بند تمامی کشورهای عضو موافقت نامه می توانند اطلاعات بانکی و مالی بدون محدودیت را مبادله نمایند. البته اجرای این بند در موافقت نامه برای بسیاری از دولت ها که دارای نظام محرمانگی اطلاعات بانکی هستند، با مقاومت هایی همراه بوده است؛ مانند سوئیس و آذربایجان. این کشورها تحت فشار طرح هایی قرار دارند و فضای بین المللی، قوانین و مقررات داخلی خود را تغییر دادند تا از عهده پذیرش مبادله اطلاعات بانکی برآیند. همچنین مبادله اطلاعات بانکی در موافقت نامه های مالیاتی ایران پیش بینی نگردیده است.
وفق مفاد بند ۵ دولت های متعاهد نباید صرفاً به دلیل حفظ اطلاعات نزد بانک ها یا سایر مؤسسات مالی بر مبنای رازداری بانکی از تأمین اطلاعات برای سایر دول متعاهد خودداری نمایند. لذا یک دولت متعاهد نباید صرفاً به دلیل حفظ اطلاعات نزد اشخاص به عنوان نماینده یا امین، از تأمین اطلاعات مزبور امتناع ورزد. به عنوان مثال هر گاه یک دولت متعاهد قانونی داشته باشد که به استناد آن تمامی اطلاعات محفوظ نزد امین صرفاً به دلیل حفظ آن نزد امین، در زمره اسرار حرفه ای تلقی نماید، آنگاه چنین دولتی نمی تواند قانون مزبور را مبنایی برای امتناع از تأمین اطلاعات به دولت متعاهد دیگر قرار دهد.9
امروزه بیشتر کشورها به اتفاق آرا بر مصالح و منـافع حاصـل از دسترسـی بـه اطلاعـات بـانکی در راستای اهداف مالیاتی و مبادله اطلاعات در سطح بین الملل اذعان دارند. بااین حال، دستیابی بـه ایـن اطلاعات به دلایل متعددی که مهم ترین آنها رعایت اصل «رازداری بانکی» است با دشواری هایی همـراه است.
۱-۲- تأثیر حفظ اسرار بانکی بر درآمدهای مالیاتی دولت ها
عدم دستیابی به اطلاعات بانکی در راستای اهداف مالیاتی آثار نامطلوب داخلی متعددی بـه همـراه دارد. این امر توانایی ادارات مالیاتی برای تعیین و وصول مبالغ صحیح مالیاتی را تقلیل می دهد. به علاوه، ممکن است مؤدیان با بهره مندی از اصل رازداری بانکی و کتمان درآمد نیل به اهـداف مالیـاتی را تحـت تأثیر قرار دهند. فقدان دستیابی به اطلاعات بانکی گاه سبب می شود که درآمد حاصل از کسب و کـار و دارایی های غیرمنقول بیش از فعالیت های زیرزمینی، فعالیت های غیرقانونی و درآمد کتمان شده متحمل بـار مالیاتی شوند. این امر باعث رواج بی عدالتی های مالیاتی در بین مؤدیـان تمکـین کننـده و مؤدیـان فاقـد رفتارهای تمکینی می شود و به طور مشخص «عدالت افقی» را در میان مؤدیان مالیاتی مخدوش می کند چراکه درآمد مؤدیان تمکین کننده پس از کسر مالیات، کمتر از درآمد کسانی است کـه بـا برخـورداری از رازداری بانکی کشورها از افشای درآمدهای خود محافظت می کنند. به علاوه، اگر فقدان دسـتیـابی بـه اطلاعات بانکی باعث کاهش قابل توجه درآمدهای مالیاتی گردد، دولت ها به دلیل مشکلات تأمین هزینـه مجبور خواهند شد تا در مورد ارائه خدمات تجدیدنظر کنند. از این گذشته، فقدان دستیابی به اطلاعات بانکی در سطح سازمان امور مالیاتی، هزینه های تمکـین را افزایش می دهد چراکه لازم می شود برای یافتن اطلاعات تحت حمایت رازداری بـانکی تـلاش شـود. این تلاش های مضاعف، منابع با ارزش را از سایر فعالیت های سازمان مالیاتی منحرف می کند. ایـن امـر بـار اضافه ای را بر سازمان مالیاتی تحمیل می کند. ادارات مالیاتی و مؤدیان هر دو می توانند از گزارش خودکار اطلاعات توسط مؤسسات مالی بهره مند شوند. گزارش خودکار اطلاعات از سوی مؤسسات مالی از نظر رسیدگی به اطلاعات گزارش شده مؤدیان سودمند است. همچنین، گزارش دهی خودکار، ادارات مالیاتی را در اجرای برنامه ها یاری می کند و چه بسا با کاهش بار تمکین، مؤدیان نیز از این برنامه ها سود برند. بدون دسترسی به اطلاعـات بـانکی نیـل بـه هیچ یک از این منافع میسر نمی باشد. در صورت عدم دستیابی ادارات مالیاتی به اطلاعات بانک ها (از طریـق درخواست های ویـژه بـرای اطلاعات و یا از طریق گزارش دهی خودکار) ممکن است هزینه های تمکین مؤدیـان افـزایش یابـد و یـا مسؤولیت ارائه گزارش های اضافی به آنان تحمیل گردد. فرار مالیاتی مؤدیان با سوءاستفاده از رازداری بانکی و کتمان ماهیت واقعـی معـاملات و درآمـدها از مراجع مالیاتی باعث کاهش اعتماد مؤدیان وظیفه شناس نسبت به عدالت در سیستم مالیاتی می گردد. باور به عدالت محوری سیستم مالیاتی در تشویق به تمکین داوطلبانه مؤدیان الزامی است. بـا افـزایش تعداد مؤدیانی که سهم بار مالیاتی خود را غیرمنصفانه می دانند، احتمالاً تعداد موارد عـدم تمکین نیز افزایش می یابد.
در نهایت، کشورهایی که به طور غیرمعقول از دسترسی به اطلاعات بانکی جلوگیری می کنند و در عین حال از درآمدهای مالیاتی اندک نیز برخوردار می باشد. پس از چندی خود را تا حدود زیادی تأمین کننده منـابع مالی قاچاقچیان مواد مخدر، عاملان جرایم سازمان یافته و دیگر عناصر تبهکارانه خواهند یافت. با استقرار چنین الگوهایی کنترل تأثیرات داخلی این عوامل دشوار خواهد بود و چه بسا یکپارچگی مراجع دولتی نیـز تضعیف شود.10
۱-۳- تأثیر حفظ اسرار بانکی بر درآمدهای مالیاتی از بعد بین المللی
آزادسازی بازارهای مالی و پیشرفت فناوری ها در حوزه سیستم های ارتباطی، دستیابی به تسهیلات بانکی خارجی را آسان نموده و توسعه داده است. در حال حاضر، با گسترش دستیابی مردم به اطلاعـات و فناوری ها احتمال عدم تمکین از قوانین مالیاتی در سطح بین المللی نیز افزایش یافته اسـت. ایـن امـر نیازمند همکاری وسیع بین المللی است. کشورهای دارای قوانین رازداری بانکی یا روال های محدوده کننده دستیابی به اطلاعات بانکی، مراجع مالیاتی خود را از ارائه اطلاعات به موجب قراردادهای مالیاتی یا دیگر مساعدت های قانونی دوجانبه به همتاهای خـود در دیگـر کشـورها بازمی دارند و ایـن امـر برقـراری همکاری های بین المللی را محدود خواهد کرد. به علاوه، عدم دستیابی به اطلاعـات بـانکی بـرای مقاصـد مالیـاتی ممکـن اسـت باعـث تخریـب جریان های مالی و سرمایه ای گردد و رقابت های مضر مالیاتی را سبب شود. گـزارش سـازمان OECD بـا عنوان «رقابت زیان بار مالیاتی: معضل نوظهور جهانی» در شناسایی اقدامات زیان بار مالیاتی به فقدان انتقال مؤثر اطلاعات به ویژه اطلاعات بانکی به عنوان یکی از عوامل مهـم در کنـار سـایر عوامـل اشـاره دارد. تأثیرات روال یا قوانین رازداری بانکی یک کشور در رقابت ناسالم مالیاتی، به میزان دستیابی مراجـع بـه اطلاعات بانکی در راستای مقاصد مالیاتی بستگی خواهد داشت. فقدان دستیـابی بـه اطلاعـات بـانکی ممکن است ناشی از قوانین رسمی نباشد بلکه از سیاست های اداری یـا روال بازدارنده انتقـال اطلاعـات نشأت گرفته باشد. پیشرفت فناوری، انجام معاملات بین المللی و دستیابی به مؤسسات مالی کشـورهای خـارجی را در سطح وسیع امکان پذیر ساخته است که این امر می تواند پایه های مالیاتی دیگر کشورها را به طور جـدی تخریب نماید. در نتیجه، امروزه عـدم تمکـین از قـوانین مالیـاتی در سـطح بین الملل، بـیش از گذشـته سازمان های امور مالیاتی را تهدید می کند. به همین دلیل، دستیابی مراجـع مالیـاتی بـه اطلاعـات بـانکی طرف های قرارداد از اهمیت فزاینده ای برخوردار است.
۱-۴- مدل جهانی تبادل اتوماتیک اطلاعات بانکی و مالیاتی (فتکا11-گتکا12)
سال های طولانی اختلافات جدی بین استانداردهای گزارش دهی مالیاتی کشورهای مختلف وجود داشته و این سبب شده برخی کشورها، پناهگاه فرارکنندگان از پرداخت مالیات و برخی کشورها نیز میلیون ها دلار از این بابت متضرر شوند. تخمین زده می شود که دولت آمریکا تنها در یک سال، بالغ بر ۱۰۰ میلیارد دلار درآمد را به واسطه وجود بهشت های مالیاتی از دست داده است.
این موضوع سبب شد آمریکا در سال ۲۰۱۰ فتکا (قانون اخذ مالیات از حساب های خارجی) را تصویب کند. طبق فتکا مؤسسات مالی خارجی ملزم می شوند که اسامی صاحبان حساب (که آمریکایی هستند) و تراکنش های آنها را گزارش کنند و در صورتی که مؤسسه مالی از این امر قصور بورزد، جریمه ای علیه آن وضع می کند. البته بحث های زیادی در خصوص یک جانبه بودن این قانون انجام شده است، گویی آمریکا مؤسسات مالی خارجی را مأمور مالیاتی خود تصور کرده است. تطبیق با فتکا برای مؤسسات مالی دنیا هزینه های سنگینی نیز در پی داشته است. به طور مثال، ۵ بانک بزرگ کانادایی برای تطبیق با فتکا حدود ۷۰۰ میلیون دلار هزینه کرده اند.
در ۶ مه سال ۲۰۱۴، سازمان همکاری و توسعه اقتصادی بیانیه ای را در خصوص تبادل اتوماتیک اطلاعات در سطح جهانی، در مورد موضوعات مربوط به مالیات، در سطح وزرای عضو به تصویب رساند که ایده آن برگرفته از فتکا بود. در ۲۰ جولای همان سال، گروه ۲۰ و سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه، مشترکاً یک مدل جهانی برای تبادل اتوماتیک اطلاعات را ارائه دادند؛ با این هدف که اقداماتی که علیه فرار مالیاتی انجام می شود و همچنین اعتماد و شفافیت در نظام بین المللی مالیات را تقویت کنند. این اقدام مشترک و مدل پیشنهادی، منجر به ایجاد یک استاندارد واحد جهانی برای تبادل اطلاعات مربوط به مالیات در سطح جهان شد که در ۱۳ فوریه ۲۰۱۴ رسماً از سوی سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه ارائه شد. نام رسمی این استاندارد، «تبادل اتوماتیک اطلاعات (AEOI)» یا «استاندارد مشترک گزارش دهی (CRS)» و نام غیررسمی آن گتکا (GATCA) است که ورژن جهانی فتکا است (البته استاندارد مشترک گزارش دهی مواردی فراتر از موارد پیش بینی شده در فتکا را پوشش می دهد). گتکا یک چهارچوب جهانی برای تبادل اطلاعات مربوط به مالیات از طریق استاندارد مشترک گزارش دهی است. در سپتامبر ۲۰۱۴، وزرای عضو گروه ۲۰ در نشست خود در استرالیا، برنامه اجرای استاندارد مشترک گزارش دهی را نیز صادر کردند.
۱-۵- استاندارد مشترک گزارش دهی (CRS)
استاندارد مشترک گزارش دهی یک استاندارد برای تبادل اطلاعات مالیاتی در سطح جهانی است که سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه در سال ۲۰۱۴ آن را معرفی کرده و هدف آن مقابله با فرار مالیاتی است. تا پیش از سال ۲۰۱۴، اکثر کشورهای عضو توافق نامه هایی که موضوعات تسهیم دارایی، درآمد و اطلاعات مالیاتی را در دستور کار خود داشتند، اطلاعات خود را بر اساس «تقاضای دریافتی» به اشتراک می گذاشتند. لیکن سیستم جدید مقرر می کند که کلیه اطلاعات مرتبط به صورت اتوماتیک و سیستماتیک انتقال یابد.
این سند به نسبت مفصل که نامش «استاندارد تبادل اتوماتیک اطلاعات مالی حساب ها» است، استانداردهایی را در مورد شناسایی و گزارش دهی معرفی می کند. در بخش الزامات شناسایی، هدف این است که اطلاعات کافی در خصوص صاحبان حساب ها گردآوری شود تا حساب هایی که صاحبان آنها خارجی هستند شناسایی شوند. در بخش گزارش، برای هر حساب خارجی، مشخصات حساب و صاحب آن، مانده حساب و نقل و انتقالات آن گزارش می شود و در صورت استعلام اطلاعات بیشتر نیز اعلام خواهد شد.
این استاندارد از کشورها می خواهد که از مؤسسات مالی خود اطلاعات مدنظر را دریافت و آنها را به صورت اتوماتیک با سایر کشورها به صورت سالانه تبادل کنند. این استاندارد نوع اطلاعات مالی که باید تبادل شوند، مؤسسات مالی که باید گزارش بدهند، انواع مختلف حساب و پرداخت کنندگان مالیات که تحت پوشش قرار می گیرند و رویه های شناسایی مشتری را که مؤسسات مالی باید انجام بدهند، تشریح و تبیین کرده است.
۱-۶- توافق نامه چندجانبه بین مقامات ذی صلاح (CAA)
بعد از تدوین استاندارد مشترک گزارش دهی، یک گام مهم برای عملیاتی کردن چهارچوب حقوقی آن، امضای توافق نامه چندجانبه بین مقامات ذی صلاح برای اجرای استاندارد بود که در اکتبر ۲۰۱۴ اتفاق افتاد و امکان تبادل اتوماتیک اطلاعات تحت استاندارد مشترک گزارش دهی را عملیاتی کرد. مبنای این توافق نامه، ماده ۶ «کنوانسیون معاضدت متقابل اداری در موضوعات مربوط به مالیات» است که سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه و همچنین شورای اروپا در سال ۱۹۸۸ آن را تصویب کردند. این کنوانسیون کامل ترین ابزار چندجانبه موجود برای انواع همکاری های مالیاتی ـ اعم از ارائه اطلاعات بر اساس تقاضا، تبادل اتوماتیک اطلاعات، تبادل خودبه خود اطلاعات و تبادل هم زمان اطلاعات ـ را ارائه می دهد. تمام کشورهای گروه ۲۰، تقریباً تمام کشورهای عضو سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه، مراکز مهم مالی و تعداد زیادی از کشورهای در حال توسعه به این کنوانسیون و پروتکل الحاقی آن (۲۰۱۰) پیوسته اند.13
این مدل توافق، یک توافق بین الدولی است و مبنای قانونی برای تبادل اطلاعات مالی حساب ها بین کشورها محسوب می شود و مشابه توافق نامه های بین الدولی است که در فتکا استفاده می شود؛ مانند فتکای مدل یک که در آن مؤسسات مالی خارجی تمام گزارش های خود را برای مقام مالیاتی خود ارسال می کنند و مقام مالیاتی آن را برای آمریکا ارسال می کند، در مدل توافق بین مقامات ذی صلاح نیز مؤسسات مالی به مقام مالیاتی خود گزارش می دهند؛ بنابراین دغدغه نقض محرمانه بودن اطلاعات از سوی مؤسسات مالی وجود نداشته و طی این توافق کشورها مشخص می کنند که چه نوع درآمدهایی و نیز درآمد چه افرادی به صورت اتوماتیک باید گزارش شود. تعداد اعضای عضو این توافق نامه تاکنون ۹۵ کشور می باشد.
برخی کشورهایی که تفاهم نامه چندجانبه بین مقامات ذی صلاح برای تبادل اتوماتیک اطلاعات مالی حساب ها را امضا نموده اند عبارتند از: آلبانی، آنگولا، آرژانتین، استرالیا، اتریش، جمهوری آذربایجان، بحرین، بلژیک، برزیل، بلغارستان، کانادا، جزایر کایمن، شیلی، چین، کلمبیا، جزایر کوک، کرواسی، قبرس، جمهوری چک، دانمارک، استونی، فنلاند، فرانسه، آلمان، غنا، یونان، مجارستان، ایسلند، هند، اندونزی، ایرلند، ایتالیا، ژاپن، کره جنوبی، کویت، لبنان، لیتوانی، لوکزامبورگ، مالزی، موریتانی، مکزیک، هلند، نیوزیلند، نیجریه، نروژ، پرتغال، رومانی، روسیه، عربستان سعودی، سنگاپور، اسلوونی، آفریقای جنوبی، اسپانیا، سوئد، سوئیس، ترکیه، امارات متحده، انگلستان و اروگوئه. برخی از این کشورها متعهد شده اند که از سال ۲۰۱۷ گزارش دهی خود را آغاز کنند و برخی دیگر از سال ۲۰۱۸ چنین خواهند کرد.
گام بعدی نیز اجرایی کردن این استاندارد بوده است. برای اجرایی کردن این استاندارد، کارگاه های آموزشی برای مقامات دولتی در سال ۲۰۱۵ برگزار شده است. کمک های فنی اجرایی به کشورهای مختلف ارائه شده و سازمان همکاری های اقتصادی و توسعه نیز کتاب راهنمای اجرای استاندارد مشترک گزارش دهی را منتشر کرده است. از ۷ آگوست ۲۰۱۷ بیش از ۲ هزار رابطه تبادل دوجانبه بین ۷۰ کشور متعهد به استاندارد مشترک گزارش دهی فعال شده و مقرر است از سپتامبر ۲۰۱۷ تبادل اطلاعات آغاز شود.
هر کشور عضو، سالانه اطلاعات زیر را با کشور دیگری که نزد وی حساب قابل گزارش دارد، تبادل می نماید:
۱- نام، آدرس و اطلاعات شناسایی مربوط به پرداخت کننده مالیات و زمان و محل تولد هر فردی که در خصوص وی گزارش ارسال می شود؛
۲- شماره حساب؛
۳- نام و شماره شناسایی مؤسسه مالی که گزارش را ارسال می کند؛
۴- مانده حساب در انتهای سال تقویمی یا در زمان بستن حساب.
۱-۶-۱- تفاوت فتکا و گتکا
بدیهی است که در گتکا، کشورها در یک موضع برابر قرار دارند و هیچ کشوری مقررات خود را به کشور دیگر تحمیل نمی کند و از این بابت کشورها وارد یک بازی برد ـ برد می شوند. همچنین وجود یک استاندارد جهانی واحد گزارش دهی به جای سیستم های انفرادی متعدد کار را برای مؤسسات مالی سهل تر می کند و هزینه های کمتری برای آنها به همراه دارد.
اگرچه گتکا، از قالب های موجود در فتکا استفاده می کند، اما تفاوت های مشهودی با آن دارد، ازجمله آنکه:
شناسایی: گتکا الزامات جدی برای افتتاح حساب دارد.
اصل متقابل: گتکا کاملاً مبتنی بر اصل متقابل است.
استاندارد شده: برخلاف بخش هایی از فتکا، عبارات، مفاهیم و رویکردها همگی استاندارد شده اند و نیازی به مذاکرات بیشتر بین کشورها نیست.
سقف: برخلاف فتکا که سقف هایی در نظر گرفته است (ازجمله حساب های با موجودی بالای ۵۰ هزار دلار)؛ گتکا سقفی در نظر نمی گیرد.
معافیت ها: در فتکا استثنائاتی وجود دارد که در گتکا قابل اعمال نیست.
ارز مورد گزارش: در فتکا علی القاعده ارز مورد گزارش همواره دلار آمریکا می باشد، لیکن در گتکا ارز مورد گزارش بسته به کشورهای مختلف، متفاوت است.
جریمه: گتکا جریمه جدی بر عهده مؤسساتی که تطبیق ندارند، نمی گذارد و مکانیزم اجرای آن بیشتر بر دوش حاکمیت است؛ درحالی که در فتکا این گونه نیست.
مؤسسه مالی گزارش دهنده: تعریف گتکا از مؤسسه مالی گزارش دهنده متفاوت از فتکا است؛ بنابراین یک مؤسسه مالی که ممکن است طبق فتکا موظف به ارسال گزارش نباشد، ممکن است تحت گتکا چنین وظیفه ای به عهده داشته باشد.
اگرچه آمریکا در ظاهر با استانداردهای گتکا موافقت نموده است، لیکن تلاش جدی برای پیوستن به آن نکرده است و همچنین علامتی دال بر اینکه قانون گتکا را جانشین فتکا خواهد کرد از خود نشان نداده است. اصلاح قوانین مربوط به مالیات این امید را برای آمریکایی ها به وجود آورده بود که شاید قانون فتکا لغو شود که تاکنون چنین نشده است.
۱-۶-۲- رویکرد ایران نسبت به عضویت در گتکا
بانک های ایرانی در دوران پسابرجام با رویه های متعددی روبه رو شدند که طی سال های متمادی در نظام بانکداری بین المللی جای خود را باز کرده بودند. آشنایی با این استانداردها و رویه ها و تشخیص اینکه آیا نیاز به تصمیم حاکمیتی دارند یا تنها اقدامات فنی هستند که باید توسط بانک ها اجرا شوند و سپس ارجاع موضوعات به نهادهای ذی ربط برای اتخاذ تصمیمات کلان، حاکمیتی و ...، جملگی زمان زیادی را صرف کرده و در برخی موارد، این موضوعات همچنان در دست بررسی و تصمیم گیری است.
بنابراین برای استانداردهایی که از این پس جامعه بین المللی در خصوص آنها اجماع می کند (ازجمله گتکا)، ایران نیز باید همگام با سایر کشورها به موقع منافع خود را بسنجد و در خصوص آنها تصمیم بگیرد و پیش از آنکه تبدیل به معضل شوند، رویکرد خود را مشخص نماید. در غیر این صورت ممکن است در آینده ای نزدیک، گتکا نیز ازجمله موانع موجود بر سر راه روابط کارگزاری بانک های ایرانی شود.
با توجه به کشورهایی که به گتکا پیوسته اند و رابطه مثبت سیاسی ایران با برخی از آنها و همچنین ازآنجاکه گتکا بر اصل متقابل استوار است و کشورها جایگاه برابری دارند، به نظر می رسد گتکا برای ایران گزینه مطلوب تری نسبت به فتکا باشد. باوجوداین، این موضوع نیاز به بررسی دقیق و کارشناسی دارد و هدف از این مقاله معرفی موضوع و جلب توجه مقامات ذی صلاح برای انجام بررسی های کارشناسی در این خصوص است تا بتوان تصمیماتی اخذ کرد که منافع ملی کشور را به بهترین نحو و به صورت مقتضی پوشش دهد.
نتیجه گیری
موافقت نامه های بین المللی مالیاتی در جهان امروز از سویی به دلیل مزایایی که برای دولت ها دارد گسترش زیادی یافته است. از مزایای این موافقت نامه ها می توان به مالیات مضاعف، افزایش انگیزه برای انجام فعالیت های سرمایه گذاری در قلمرو دولت ها، تعدیل نرخ های مالیاتی، تسهیل همکاری های متقابل اقتصادی، همکاری در جهت انتقال منابع (سرمایه، تکنولوژی، کالا و خدمات) و وصول مطالبات از طریق تبادل اطلاعات بین مقامات صلاحیت دار دولت ها نام برد.
از سوی دیگر، موافقت نامه های تبادل اطلاعات مالیاتی به سبب جنبه بین المللی خود به مبحثی مهم در زمینه حقوق بین الملل بدل شده و بالطبع مورد توجه و بحث محافل جهانی قرار گرفته اند. الگوی عمل ایران مانند بسیاری از کشورهای دیگر برگرفته از الگوهای بین المللی سازمان همکاری و توسعه اقتصادی و سازمان ملل14 می باشد.
در این ارتباط نیز کشور ما بیش از ۶۵ قرارداد اجتناب از اخذ مالیات مضاعف با سایر کشورها منعقد نموده که هدفش علاوه بر ممانعت از اخذ مالیات مضاعف، همکاری برای جلوگیری از فرار مالیاتی و افزایش شفافیت فعالیت های اقتصادی می باشد. یکی از مصادیق بسیار بارز این همکاری مبادله اطلاعات مالیاتی بین کشورهای طرف قرارداد در اجرای احکام ماده ۲۶ این موافقت نامه می باشد.
در این راستا نیز مقامات صلاحیت دار کشور، در انعقاد قرارداد با سایر کشورها به استناد ماده ۲۶ موافقت نامه اجتناب از اخذ مالیات مضاعف موظفند مواردی را رعایت نمایند. ازجمله اینکه فقط اطلاعات ضروری مربوط به مالیات های مشمول موافقت نامه مبادله شود و اطلاعات مبادله شده باید به صورت محرمانه تلقی گردد و فقط برای اشخاصی که در امر وصول مالیات اشتغال دارند فاش شود. همچنین اطلاعات مورد مبادله بین دولت ها نباید منجر به افشای هر گونه اسرار تجاری، شغلی، بانکی و صنفی اشخاص شود.
تحت این شرایط، همکاری بین دولت ها در تبادل اطلاعات لازم برای کشف و اخذ مالیات از چنین منابعی به طور روزافزون حائز اهمیت می باشد. چراکه مفاد این موافقت نامه ها و به ویژه ماده ۲۶ آن مانند قانون مالیات های مستقیم و سایر مقررات مالیاتی جزئی از حقوق مالیاتی کشورها را تشکیل می دهند و در ردیف قوانین لازم الاجرای کشورها می باشند.
در ارتباط با تبادل اطلاعات بانکی و مالیاتی نیز باید عنوان کرد که سازمان همکاری و توسعه اقتصادی و کشورهای گروه ۲۰ در ایجاد یک مدل جهانی برای تبادل اتوماتیک اطلاعات با هدف تقویت اعتماد و شفافیت در نظام بین المللی مالیات و جلوگیری از فرار مالیاتی، اقدامات مشترکی انجام دادند که منجر به ایجاد یک استاندارد واحد جهانی برای تبادل اطلاعات مربوط به مالیات در سطح جهان تحت نام «گتکا» شده است و در حال حاضر بیش از ۹۵ کشور در آن عضویت دارند و می طلبد که ایران نیز هر چه سریع تر برای آشنایی با این استانداردها و رویه ها و اقدامات فنی، تصمیمات لازم و مقتضی را بگیرد.
در این راستا ایران نیز باید همگام با سایر کشورها به موقع منافع خود را بسنجد و پیش از اینکه تبدیل به معضلی شود در خصوص آنها تصمیم گیری نموده و رویکرد خود را مشخص کند. در غیر این صورت ممکن است در آینده «گتکا» نیز ازجمله موانع موجود بر سر راه روابط کارگزاری بانک های ایرانی شود.
البته ازآنجایی که گتکا بر اصل متقابل استوار است و کشورها از جایگاه مساوی برخوردارند به نظر می رسد گتکا برای ایران گزینه مطلوب تری نسبت به فتکا است. باوجوداین موضوع نیاز به بررسی دقیق و کارشناسی دارد و هدف از این مقاله معرفی موضوع و جلب توجه مقامات ذی صلاح برای انجام بررسی های کارشناسی در این خصوص می باشد تا بتوان تصمیماتی اتخاذ کرد که منافع ملی کشور را به نحو امن تأمین نماید.
1. Organization for Economic Co-operation and Development
2. United Nations
3. سازمان امور مالیاتی کشور، مقدمه ای بر موافقت نامه های اجتناب از اخذ مالیات مضاعف، ۱۳۹۹.
4. مرتضی ملانظر، نگاهی به موافقت نامه های اجتناب از اخذ مالیات مضاعف (تهران: سازمان امور مالیاتی کشور،۱۳۹۶)، ۲۱.
5. OECD
6. اکبر عرب مازار، « قرارداد مالیات مضاعف و مبادله اطلاعات مالیاتی»، مجله پژوهشنامه مالیات ۳۷(۱۳۸۴)، ۱۸.
7. وزارت امور اقتصادی و دارایی، موافقت نامه تبادل اطلاعات موضوعات مالیاتی میان دولت های عضو اکو، ۱۴۰۰.
8. اکبر عرب مازار، « قرارداد مالیات مضاعف و مبادله اطلاعات مالیاتی»، مجله پژوهشنامه مالیات ۳۸ (۱۳۸۴)، ۱۷ .
9 . تصویب نامه شماره ۳۳۳۰۳/ت۵۸۶۶۹ه مورخ ۲۹/۰۳/۱۴۰۰ هیأت وزیران.
10. فرشته حاج محمدی، «الزامات قانونی دستیابی و تبادل اطلاعات بانکی و مالیاتی در داخل و خارج از کشور»، فصلنامه تخصصی مالیات ۵۳ (۱۳۸۸)،۹۶ .
11. Foreign Account Tax Compliance Act
12. Global Account Tax Compliance Act
13. فاطمه مهجوریان، «از فتکا تا گتکا»، روزنامه دنیای اقتصاد، ۱۴ آبان ماه ۱۳۹۶.
14. UN
)