تحلیل عوامل مؤثر بر ارتکاب جرایم مالیاتی

نوع مقاله : علمی- پژوهشی

نویسندگان

1 استادیار، گروه حقوق جزا و جرم‌شناسی، دانشکده حقوق و علوم سیاسی، واحد رفسنجان، دانشگاه آزاد اسلامی، رفسنجان، ایران.

2 دانشجوی دکترای حقوق جزا و جرم‌شناسی،دانشکده حقوق و علوم سیاسی، واحد رفسنجان، دانشگاه آزاد اسلامی،رفسنجان، ایران.

چکیده

مالیات‌ها در زمرۀ درآمدهای پایدار دولت شناخته می‌شوند. ازاین‌رو الزام مؤدیان و شهروندان به پایبندی به مالیات‌ها می‌تواند راهگشای توسعه و بهبود سطح رفاه اجتماعی و رشد و توسعه اقتصادی باشد. این پژوهش که به روش توصیفی ـ تحلیلی نگارش یافته به هدف شناسایی عوامل مؤثر بر عدم تمکین مالیاتی مؤدیان به رشتۀ تحریر در آمده است. با وجود تلاش‌های گوناگون صورت‌گرفته به منظور شایع‌سازی و گسترش مقبولیت مالیات‌ها، متأسفانه همچنان شاهد حجم بالای جرم مالیاتی هستیم. یافته‌های پژوهش حاکی از آن است که علل گوناگونی سبب وقوع جرایم مالیاتی می‌گردد که در ابعاد مختلف نظام مالیاتی قابل بحث و بررسی است. ازآنجایی‌که نظام مالیاتی ایران متشکل از سه رکن اصلی قوانین و مقررات مالیاتی، سازمان و ساختار مالیاتی و مؤدیان مالیاتی است، بررسی علل مؤثر بر ارتکاب جرایم مالیاتی نیز ابتدا در این سه رکن مورد بررسی قرار گرفتند. به عنوان مثال وجود نقاط ضعف در رکن قوانین و مقررات مالیاتی و عدم کیفیت و شفافیت قوانین مالیاتی را از علل قانونی مؤثر بر ارتکاب جرایم مالیاتی می‌دانیم.

کلیدواژه‌ها


عنوان مقاله [English]

Analysis of Factors Affecting The Commission of Tax Crimes

نویسندگان [English]

  • Seyed Mahdi Ahmadi Mousavi 1
  • Fereshteh Abdolrahimi 2
1 Assistant Professor, Department of Criminal Law and Criminology, Faculty of Law and Political Sciences, Rafsanjan Branch, Islamic Azad University, Rafsanjan, Iran.
2 Ph.D Student in Criminal Law and Criminology, Faculty of Law And Political Sciences, Rafsanjan Branch, Islamic Azad University, Rafsanjan, Iran.
چکیده [English]

Taxes are recognized as sustainable government revenues. Hence, the requirement for taxpayers and citizens to adhere to taxes can be the key to developing and improving social welfare and economic growth and development. This research has been written in a descriptive-analytical method to identify the factors affecting the non-compliance of taxpayers. Unfortunately, despite the various efforts made to spread and expand the acceptance of taxes, we still see a high level of tax crimes. The findings of the research indicate that the various causes that lead to tax crimes are discussed in different aspects of the tax system. Since the Iranian tax system consists of three pillars of tax laws and regulations, tax organization and structure and taxpayers, the study of the causes of tax crimes was initially investigated in these three pillars. For example, we see the existence of weaknesses in the framework of tax laws and regulations, and the lack of quality and transparency of tax laws as a legal basis for the commission of tax crimes.

کلیدواژه‌ها [English]

  • Tax
  • Tax System
  • Tax Crimes
  • Causes of Tax Crimes
  • Tax payers

مقدمه

مالیات، به عنوان یکی از مؤثرترین عناصر همۀ نظام های اقتصادی محسوب می گردد. از زمانی که دولت ها شکل گرفتند، مالیات جزء ارکان تشکیلات این دولت ها به حساب می آمده است؛ زیرا دولت ها هزینه هایی دارند و برای تأمین این هزینه ها نیازمند راه هایی هستند که در شرایط عادی اقتصادی، مالیات بهترین راه و گزینه محسوب می گردد و ازاین رو می توان مالیات ها را یکی از قدیمی ترین موضوعات اقتصادی دانست که همگان از دیرباز با آن آشنایی دارند؛ لیکن همچنان مورد کم لطفی و عدم اقبال شهروندان و مؤدیان قرار می گیرد. در همین راستا بررسی چرایی نهادینه نشدن مالیات ها پس از گذشت دهه ها و صده ها مورد منظور این مقاله است. وقوع جرایم مالیاتی و استمرار آن، اندیشمندان را بر آن داشته تا دربارۀ ماهیت و علت ارتکاب این قبیل جرایم تحقیق و پژوهش کنند. در علت شناسی جرایم مالیاتی به بررسی علل و عوامل مؤثر بر ارتکاب جرایم مالیاتی می پردازیم. ارتکاب جرایم مالیاتی در پرتو مطالعات علت شناسی می توانند معلول علل متعددی باشند از جمله ضعف در سیاست تقنینی مالیاتی که در حوزه های سیاست جنایی کنشی (پیشگیرانه) و سیاست جنایی واکنشی (کیفری) قابل بررسی و تأمل است. در حوزۀ سیاست کیفری مالیاتی می توان به ضعف در ضمانت اجراهای مالیاتی و حتی وجود سیاست کیفری مسامحه گر یعنی برخورد مسامحه آمیز قانون گذار با مرتکبان در مقوله جرم های مالیاتی اشاره کرد؛ و در حوزۀ سیاست جنایی کنشی می توان به ضعف در شناسایی و کنترل انتقالات مالی اشاره کرد، ازآن رو که اشراف بر اطلاعات عملکرد مؤدیان مالیاتی به منظور پیشگیری از عدم تمکین مالیاتی آنان امری ضروری است. همچنین می توان به سیاست اجرایی مالیات ها و ضعف سازمانی و ساختاری به عنوان یکی از علل مؤثر بر ارتکاب جرایم مالیاتی اشاره کرد که به دلیل سنتی بودن ساختار و کم توجهی به سیاست های نوین مالیاتی و روش های نوین وصول مالیات ها و نبود زیرساخت های مالیاتی متناسب و کارآمد و وجود قواعد هنجاری متعدد مثل آیین نامه ها و بخش نامه های متعدد سازمان امور مالیاتی ایجاد شده است. علاوه بر آن بازماندگی فرهنگی مؤدیان مالیاتی را در کنار عواملی چند می توان در زمرۀ مهم ترین علل شکل گیری و تکوین جرایم مالیاتی دانست. حال سؤال مهمی که مطرح می شود این است که مهم ترین علل پیدایش جرایم مالیاتی چیست؟ و بر این اساس، این پژوهش در دو بخش کلی مشتمل بر تبیین و توصیف جرایم مالیاتی و تبیین علت شناسی وقوع آنان در پی پاسخ گویی به این پرسش است.

۱- توصیف و تبیین جرایم مالیاتی در نظام مالیاتی ایران

سابقۀ وجود احکام مالیاتی در کشور ایران به لحاظ تاریخی، به قبل از انقلاب مشروطیت برمی گردد که به امر حاکمان محلی مالیات را تعیین کرده و توسط مأموران حاکم اخذ می گردید. لیکن پس از مشروطیت و تشکیل مجلس شورای ملی اخذ مالیات ها قانونمند گردید و قوانین متعددی پیرامون مالیات، انواع مالیات و نحوۀ وصول مالیات به تصویب رسید. می توان «قانون مالیات بلدی برای وسایط نقلیه عمومی مصوب ۲۶/۱۲/۱۲۸۸» و قانون ترتیبات مالی مملکت ایران مصوب ۲۳/۳/۱۲۹۰ را به عنوان نخستین منابع مالیاتی ذکر کرد. پس از آن نیز قوانین متعددی به تصویب رسید که مقررات ماقبل خود را اصلاح یا نسخ کرد.1

اما در حال حاضر پیرامون مالیات و جرایم مالیاتی می توان به دو قانون مهم قانون مالیات های مستقیم مصوب ۳/۱۲/۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن و قانون مالیات بر ارزش افزوده مصوب ۱۷/۲/۱۳۸۷ اشاره کرد.

قانون گذار در هر یک از این دو مصوبه پیرامون جرایم مالیاتی احکامی صادر کرده است که در دو بند به شرح آنها می پردازیم.

۱-۱- جرایم مالیاتی در قانون مالیات های مستقیم

پیش بینی جرایم مالیاتی امری نوظهور در قوانین مالیاتی ما محسوب نمی شود. هرچند تا قبل از اصلاحات سال ۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، در هیچ ماده ای از قانون مذکور اصطلاح جرم مالیاتی پیش بینی نشده بود لیکن نمودهای جرم مالیاتی در این قانون مشهود بود.

۱-۱-۱- جرایم مالیاتی در قانون مالیات های مستقیم سابق (بررسی سابقۀ تاریخی جرایم مالیاتی)

سیاست کیفری قانون گذار در قانون مالیات مستقیم مصوب ۱۳۶۶ و اصلاحات ماقبل سال ۱۳۹۴ این قانون به دو روش و شیوۀ قانونی به مبارزه با نقض مقررات پرداخته است:

روش اول: تحت عنوان تخلف مالیاتی قلمداد می شد که آن چنان چهرۀ کیفری نداشت و ضمانت اجرای آن به صورت جریمه بود که اغلب موارد این قانون را پوشش می داد.

روش دوم: تحت عنوان جرم مالیاتی قلمداد می شد که مشمول قلمرو گسترده ای نمی شد و ضمانت اجرای آن تعیین مجازات حبس علاوه بر جریمه های قانونی بود.

در ذیل به شرح مختصری از دو رویکرد قانون گذار در قبال عدم اجرای این قانون می پردازیم:

۱) تخلف مالیاتی: همان گونه که ذکر شد اکثر مواد قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ مشمول تخلف مالیاتی می شوند. قانون گذار واژۀ تخلف مالیاتی را در این قانون تعریف نکرده است لیکن به ذکر مصادیقی از آن پرداخته است. واژۀ تخلف در ترمینولوژی حقوق بدین ترتیب تعریف شده است: «تخلف به معنی عدم انجام تعهد یا تأخیر در انجام تعهد و یا ظهور خلاف در آنچه شرط شده است، می باشد.»

با توجه به مفهوم اصطلاحی تخلف که ذکر شد و با عنایت به مصداق های تخلف مالیاتی مذکور در مقررات مادۀ ۱۹۹ و تبصرۀ ۱ این قانون می توان تخلف مالیاتی را بدین شکل تعریف کرد: «تخلف مالیاتی یعنی هرگونه تخطی از مقررات قانون مالیاتی که صرفاً مستوجب پرداخت جریمه می باشد.» مانند تخطی کارکنان دولت در انجام وظایف خود که مستوجب پرداخت جریمه است.

۲) جرم مالیاتی: با ملاحظه و بررسی مواد قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ هجری شمسی و توجه به جرم انگاری نقض قوانین و مقررات مالیاتی درمی یابیم که مواد ۱۹۲ الی ۲۰۲ این قانون به جرایم مالیاتی اختصاص دارد که برای این جرایم مجازات کیفری تعیین شده است.

تبصرۀ ۲ و ۳ مادۀ ۱۹۹ قانون مالیات های مستقیم که پیرامون عدم پرداخت مالیات تکلیفی اشخاص حقیقی و حقوقی جرم انگاری کرده است را می توان مصداقی از جرایم مالیاتی محسوب کرد که قانون گذار با تعیین مجازات حبس، علاوه بر پرداخت جریمه و مسؤولیت تضامنی در قبال پرداخت مالیات متعلقه به مقابله با این جرایم پرداخته است.

مادۀ ۲۰۰ قانون مالیات های مستقیم مصوب ۱۳۶۶ هجری شمسی (اصلاحیه سال ۱۳۸۰ هجری شمسی) را می توان به دو بخش تقسیم کرد: صدر ماده که مربوط به تخلف سردفتر در انجام تکلیف و وظیفۀ قانونی او که در قانون مالیات های مستقیم ذکر شده است، می باشد که برای آن مجازات جریمه در نظر گرفته شده است و در حقیقت به نوعی تخلف اداری و تخلف مالیاتی است و در ذیل ماده تکرار تخلف مالیاتی را جرم انگاری کرده و بر طبق تبصره ۲ مادۀ ۱۹۹ برای آن مجازات حبس در نظر گرفته است، در واقع تکرار تخلف مالیاتی جرم محسوب و به تعقیب کیفری نیاز دارد.2

به عبارتی در مادۀ ۲۰۰ ارتکاب تخلف در مرتبۀ اول کیفری محسوب نمی شود و فقط جریمه و مسؤولیت تضامنی دارد، درحالی که تکرار تخلف جرم است و سردفتر تعقیب کیفری خواهد شد.

مادۀ ۲۰۱ قانون مالیات های مستقیم مصوب سال ۱۳۶۶ هجری شمسی (اصلاحیۀ ۱۳۸۰) را نیز می توان به دو قسمت تقسیم کرد: قسمت اول شامل توسل به اسناد و مدارک تقلبی و قسمت دوم مربوط به عدم تسلیم اظهارنامه مالیاتی است که قانون گذار هردو را جرم فرار مالیاتی تلقی کرده و ضمانت اجرای یکسانی برایشان در نظر گرفته است.

البته لازم به ذکر است که قانون گذار فقط فرار مالیاتی را با توسل به اسناد و مدارک تقلبی به عنوان جرم مالیاتی تلقی کرده و مرتکب را علاوه بر جریمه و مجازات های قانونی محروم از معافیت ها و بخشودگی های قانونی می کند؛ درحالی که با استناد به تبصره ۱ مادۀ ۱۹۰ این قانون اگر توسل به اسناد و مدارک متقلبانه صورت نگیرد، تخلف مالیاتی محقق می شود که مشمول جریمه نخواهد شد.

۱-۱-۲- جرایم مالیاتی در قانون مالیات های مستقیم جدید (اصلاحیه ۳/۴/۱۳۹۴ و اجرایی ۱/۱/۱۳۹۵)

قانون مالیات های مستقیم در تاریخ ۳/۴/۱۳۹۴ مجدداً اصلاح شد. پس از این اصلاحات برای نخستین بار سیاست جنایی کیفری مالیاتی در ماده ای مشخص، ذیل فصلی مشخص سامان دهی می شود.

هرچند در این قانون مفهوم جرم مالیاتی تبیین نشده است لیکن مصادیق جرم مالیاتی بیان شده است. طبق مادۀ ۲۷۴ قانون مالیات های مستقیم برای جرم مالیاتی هفت مصداق ذکر شده است که ارتکاب آنها هم به صورت فعل و هم ترک فعل قابل تحقق است؛ البته جرایم مندرج در این ماده اغلب جنبۀ فعل دارند اما ارتکاب جرایمی چون اختفای فعالیت اقتصادی به صورت ترک فعل هم قابل تصور است. قانون گذار عنصر معنوی را در این جرایم مفروض دانسته است و به صِرف تحقق عنصر مادی به صورت فعل یا ترک فعل، جرم مالیاتی محقق می گردد.

مندرجات مادۀ ۲۷۴ قانون مالیات های مستقیم غالباً در زمرۀ جرایم مانع هستند که مبتنی بر جرم انگاری اَعمال مقدماتی به منظور عدم حصول نتیجۀ مجرمانه مالیاتی است. همچنین این جرایم از جمله جرایم عمومی و غیر قابل گذشت هستند.

قانون گذار در اصلاحیۀ سال ۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم محتاطانه به سمت نوآوری گام برداشته است. علی الخصوص در حوزۀ کیفرانگاری، ازآن رو که عدۀ زیادی از حقوق دانان و اقتصاددانان معتقد به ورود حداقلی حقوق کیفری در حوزۀ اقتصاد هستند، قانون گذار در واقع در مادۀ ۲۷۴ این قانون با تعیین مجازات تعزیری درجه ۶، مجازات نسبتاً خفیفی تعیین کرده است و به عبارتی سیاست کیفری مسامحه گرایانه ای در مقابل مجرمان مالیاتی اتخاذ کرده است.

با بررسی بندهای هفت گانۀ این ماده، می توان آنها را ذیل عناوین تقلب، گریز و فرار مالیاتی تقسیم بندی کرد.

همچنین در مادۀ ۲۷۵ قانون مالیات های مستقیم برای شخص حقوقی هم قائل به مسؤولیت کیفری هستند و می توان طبق این ماده، شخص حقوقی را نیز به عنوان مرتکب جرم مالیاتی متصور شد. مسؤولیت کیفری شخص حقوقی زمانی محقق می شود که نمایندۀ قانونی شخص حقوقی (اعم از مدیرعامل، اعضای هیأت مدیره، وکیل شخص حقوقی و ...) به نام یا در راستای منافع شخص حقوقی مرتکب جرم مالیاتی شود.

همچنین قانون گذار طبق مادۀ ۲۷۶ این قانون، معاونت در جرایم مالیاتی را نیز جرم انگاری کرده و اشاره به دو قسم معاونت می نماید: ۱ـ معاونت اشخاص متخصص مالیاتی که در صدر ماده بیان شده است؛ که کیفر این گروه را حداقل مجازات مباشر جرم مالیاتی (۶ ماه حبس تعزیری) تعیین کرده است؛ ۲ـ معاونت سایر اشخاص غیرمتخصص که در ذیل ماده بیان شده است و طبق قانون مجازات اسلامی مجازات خواهند شد. مجازات معاون جرم، طبق مادۀ ۱۲۷ قانون مجازات اسلامی یک تا دو درجه کمتر از مجازات مباشر جرم است؛ بنابراین مجازات معاون عادی جرم مالیاتی حبس تعزیری از ۹۱ روز تا ۶ ماه است. ایرادی که بر این ماده وارد است، تقسیم بندی دو قسم معاونت با دو عنوان مجازات است که در مجازات اشخاص متخصص صدر ماده و اشخاص عادی ذیل ماده در برخی موارد با تداخل یا یکسانی مجازات مواجه خواهیم شد.

شخص حقیقی یا شخص حقوقی که مرتکب جرایم مالیاتی به صورت مباشرت یا معاونت شود علاوه بر مجازات های پیش بینی شده در مواد ۲۷۴ الی ۲۷۶ قانون مالیات های مستقیم، مسؤول پرداخت اصل مالیات و ضرر و زیان وارده به دولت می باشد و همچنین ازآنجایی که در نتیجۀ اقدامات مجرمانه از جمله اختفای فعالیت اقتصادی یا کتمان درآمد یا سایر جرایم مالیاتی ممکن است رسیدگی و تشخیص مالیات، مشمول مرور زمان مالیاتی گردد، موضوع از طریق مراجع قضایی پیگیری و اگرچه مهلت مقرر قانونی منقضی شده باشد، مرتکب موظف است جریمه های متعلق قانونی و ضرر و زیان وارده به دولت را جبران کند.

قانون گذار در اصلاحیه سال ۱۳۹۴ هجری شمسی به تبعیت از قانون مالیات های مستقیم (مصوب سال ۱۳۹۲ هجری شمسی) مجازات مرتکبین جرایم مالیاتی را با درجه بندی مطرح کرده است البته در برخی موارد خروج از این رویه را نیز شاهدیم همانند ماده ۲۷۹ این قانون که افشای اطلاعات مربوط به امور مالیاتی را جرم تلقی کرده و برای آن حبس بیش از ۶ ماه تا ۲ سال در نظر گرفته است که در واقع همان مجازات تعزیری درجه ۶ است که بهتر بود با درجه بندی بیان می شد.

اهمیت جرایم مالیاتی تا بدان جایی است که قانون مجازات اسلامی در تحولات اخیر خود نیز از آن غافل نبوده است و به موجب تبصره مادۀ ۳۶ این قانون، انتشار حکم محکومیت قطعی مرتکب جرایم مالیاتی را در رسانۀ ملی یا یکی از روزنامه های کثیرالانتشار الزامی می داند. البته با این شرط که میزان مال موضوع جرم مالیاتی ارتکاب یافته یک میلیارد ریال یا بیشتر باشد.

۱-۲- جرایم مالیاتی در قانون مالیات بر ارزش افزوده

دومین قانونی که در زمینه امور مالیاتی از اهمیت بالایی برخوردار است و با تصویب آن، قوانین مالیاتی زیادی از جمله قانون تجمیع عوارض نسخ گردید، قانون مالیات بر ارزش افزوده است.

قانون مالیات بر ارزش افزوده وضعیت جدیدی را در زمینه اخذ مالیات در کشور ایجاد کرد که در برخی کشورهای دیگر اجرایی شده بود و موفقیت های زیادی نیز در اخذ مالیات به همراه داشت و چنین موقعیتی در سال ۱۳۸۷ هجری شمسی با تصویب این قانون در کشور ما هم به مرحله اجرا درآمده است.

ارزش افزوده که در قانون مالیات بر ارزش افزوده مطرح می گردد در واقع تفاوت بین ارزش کالا و خدمات عرضه شده با کالا و خدمات خریداری یا تحصیل شده در یک دورۀ معین می باشد.

این نوع مالیات که به کالا و خدمات تعلق می گیرد در نهایت از جیب مصرف کنندۀ نهایی پرداخت می شود و تولیدکننده، واردکننده و فروشنده در حقیقت واسطه های وصول مالیات و واریز آن به حساب سازمان امور مالیاتی می باشند.

قانون مالیات بر ارزش افزوده نیز برای مؤدیان مالیاتی تکالیف و وظایف متعددی پیش بینی کرده است که عدم رعایت یا اجرای آنها مشمول ضمانت اجرای اداری و جریمه و مانند آن است.

قانون گذار در تبصرۀ مادۀ ۱۹ این قانون، برای وصول مالیات بر ارزش افزوده و جلوگیری از عدم پرداخت و فرار مالیاتی، ضمانت اجرای کیفری پیش بینی کرده است. بدین شرح که این مالیات به کالا تعلق می گیرد و هر کالایی که مالیات آن طبق این قانون پرداخت نشده باشد را کالای قاچاق محسوب کرده و همان حکمی که در خصوص کالای قاچاق مقرر است، شامل این نوع از کالا نیز می داند.

جرم مادۀ ۱۹ قانون مالیات بر ارزش افزوده از زمرۀ جرایم مقید است و زمانی محقق می شود که منتهی به عدم پرداخت مالیات شود. در این صورت احکام کالای قاچاق بر آن جاری می شود و این حکم بدین معنا است که احکام مجازات مباشر، شریک، معاون و مرجع رسیدگی به جرم همان است که در قانون مبارزه با قاچاق و قانون نحوۀ اجرای تعزیرات حکومتی راجع به قاچاق کالا و ارز پیش بینی شده است.

۲- تبیین عوامل مؤثر بر وقوع جرایم مالیاتی در نظام مالیاتی ایران

علل و عوامل متعددی بر ارتکاب جرایم مالیاتی تأثیر دارد که شناسایی این عوامل و خلل ها و خلأهای مالیاتی اولین اقدام در جهت رفع این عوامل و بهبود بخشیدن به نظام مالیاتی خواهد بود.

نظام مالیاتی به عنوان مهم ترین پایه و زیرساخت سیاست های مالی یک کشور محسوب می شود. ارکان تشکیل دهندۀ یک نظام مالیاتی شامل قوانین و مقررات مالیاتی، سازمان اجرایی یا دستگاه مالیات ستان و مؤدیان مالیاتی است. کارایی و عدم کارایی نظام مالیاتی نیز به ویژگی ها و نقاط ضعف و قوت این ارکان بازمی گردد.3 وجود ضعف در هر یک از ارکان مذکور می تواند علتی باشد برای وقوع جرایم مالیاتی که در ذیل به شرح آن می پردازیم.

۲-۱- علل تقنینی مؤثر بر وقوع جرایم مالیاتی

علت شناسی وقوع جرایم مالیاتی در سیاست تقنینی بر دو محور ضعف سیاست تقنینی و ضعف سیاست جنایی استوار است. یکی از مهم ترین عواملی که می تواند منجر به وقوع جرایم مالیاتی گردد، ضعف و یا نقص در سیاست گذاری تقنینی است. قوانین و مقررات مالیاتی به عنوان مجوزی برای دولت جهت وصول مالیات از مؤدیان محسوب می گردد و در واقع رکن اساسی یک نظام مالیاتی را قوانین و مقررات مالیاتی تشکیل می دهند، زیرا قوانین و مقررات مالیاتی تبیین کننده و حاوی سیاست های مالیاتی و فرایندهای کلی وصول مالیات هستند و در واقع بدنۀ اصلی نظام مالیاتی را تشکیل می دهند. در نتیجه می توان بهره مندی از یک نظام مالیاتی کارآمد را در گرو بهره گیری از قوانین و مقررات کارا و اثربخش دانست. ازاین رو است که می توان مهم ترین عامل وقوع جرایم مالیاتی را نقص و ضعف در سیاست گذاری تقنینی دانست و حتی ضعف و ناکارآمدی نهاد و سازمان مالیاتی را نیز می توان نشأت گرفته از سیاست تقنینی دانست. نقاط ضعف متعدد موجود در قوانین و مقررات مالیاتی در کشور ایران، نارسایی و نقصان قوانین مالیاتی و فقدان اولویت قانون گذاری و یا عدم اصلاح مقررات قانونی با توجه به ملاحظات سیاسی، اقتصادی و فرهنگی که بر جامعه حاکم است و وجود پیچیدگی ها و عدم جامعیت قوانین و وجود معافیت های کلی و گسترده در عین ناکارآمدی، ضعف در ضمانت های اجرایی و محدودیت در پایه های مالیاتی را می توان از علل ناکارآمدی نظام مالیاتی دانست که تسهیل کننده و پایه و بستر وقوع جرایم مالیاتی می گردد. ازاین رو سیاست گذاران و برنامه ریزان اقتصادی همواره در تلاش برای اصلاح قوانین و مقررات مالیاتی بوده اند تا بر کارایی و پویایی نظام مالیاتی بیفزایند و به قدرت و اقتدار مالیاتی دست یابند.4

به منظور دستیابی به میزان و درصد بالایی از درآمدهای مالیاتی در تأمین منابع مالی دولت از یک سو و کاهش بار مالیاتی و دستیابی به رفاه اجتماعی که هدف نهایی مالیات است از سوی دیگر بایستی قوانین و مقررات مالیاتی ساده، بدون ابهام، منصفانه و بدون اِعمال مقررات مالیاتی گزینشی باشند. وجود هرگونه تبعیض در وصول و شیوه های وصول مالیات از مؤدیان در قوانین و مقررات مالیاتی، پیچیدگی و عدم شفافیت قوانین و مقررات مالیاتی، عدم پیاده سازی یک الگوی مالیاتی متناسب با جامعه و عدم توجه به تغییرات جامعه در تنظیم و تصحیح قوانین و مقررات مالیاتی آن هم در جامعۀ امروزی که شاهد تغییرات روزافزون آن هستیم و عدم توجه به وضعیت اقتصادی و اجتماعی حاکم بر جامعه در زمان تصویب قوانین و مقررات مالیاتی، کم توجهی به رویکرد چندنهادی و مشارکتی در تنظیم و اصلاح قوانین مالیاتی، تغییرات زودهنگام و مکرر قوانین مالیاتی که مانع جای گیری قوانین مابین شهروندان می شود همگی عواملی هستند که می توانند منجر به کاهش ارزش واقعی درآمدهای مالیاتی و وقوع جرایم مالیاتی گردند.

عدم کیفیت قوانین مالیاتی، پیچیدگی، ابهام، عدم ثبات و عدم شفافیت قوانین مالیاتی را می توان یکی از مهم ترین دلایل وقوع جرایم مالیاتی دانست؛ ازآن رو که قوانین مالیاتی به دلیل رویکرد اداری و اجرایی بایستی به دور از ابهام، واضح و قابل درک و فهم باشند که هم کارگزار و مأمور مالیاتی در مراحل مختلف شناسایی، تشخیص و وصول و اجرای قوانین از یک سو و هم مؤدیان مالیاتی در راستای تمکین مالیاتی از سوی دیگر بتوانند از این قوانین و مقررات بهره ببرند و یا مطابق آن رفتار نمایند.5

وجود ابهام در قوانین مالیاتی یکی از دلایل عدم تمکین مالیاتی مؤدیان و ارتکاب رفتارهای مغایر با قانون است. قوانین مبهم مالیاتی باعث شد که دستگاه اداری دست به صدور بخش نامه ها و دستورالعمل هایی در راستای تفسیر قوانین بزند؛ به گونه ای که بالغ بر چند صد بخش نامه در جهت شفاف سازی قوانین مالیاتی صادر گردیده است. حجم بالای بخش نامه ها، آیین نامه ها و سایر مقررات مالیاتی حاکی از پیچیدگی بالا و شفافیت پایین قوانین مالیاتی است که می تواند مؤثر بر عدم تمکین مالیاتی و یکی از دلایل وقوع جرایم مالیاتی گردد. حجم بالای بخش نامه های مالیاتی و مقررات فروقانونی و منتشر نکردن این قبیل مقررات و حتی عدم جمع آوری، دسته بندی و نظم بخشیدن به این قبیل مقررات و ضوابط اجرایی و بخش نامه ای سبب بی اطلاعی و یا کم اطلاعی مؤدیان مالیاتی و حتی برخی کارکنان نهاد مالیاتی در تکالیف خود شده است. به عبارتی صدور و الزام به اجرای بخش نامه هایی که در راستای رفع ابهامات و مغایرت های موجود در قوانین و بخش نامه های پیشین بوده است و فقدان یک سیستم اطلاع رسانی جامع، هم مؤدیان و هم کارکنان را غافل از حدود و تکالیف خود می کند و این ناآگاهی خود زمینه ای برای ارتکاب اَعمالی است که از منظر آنان مجاز به انجام آن هستند. از طرف دیگر برخی بخش نامه ها به نفع سازمان و نهاد وصول مالیات تنظیم شده و حقوق مؤدیان مالیاتی را نادیده گرفته است که در برخی موارد منجر به شکایت مؤدیان و ابطال بخش نامه های خاصی شده است. ازاین رو ثبات و استحکام مقررات فروقانونی متزلزل و استناد و اطمینان به آنها به عنوان منابع حقوقی دچار ایراد و اشکال شده است که از عوامل مهم نارسایی و ضعف در زمینه هنجاری مالیات ها محسوب می شود و تأثیر مهمی بر فرایند تمکین مالیاتی داراست.6

ضعف سیاست تقنینی را در بُعد جنایی آن نیز می توان مورد بررسی قرار داد؛ به عبارتی می توان ضعف هایی در سیاست کیفری کنشی (پیشگیرانه) و واکنشی قانون گذار در تدوین قوانین و مقررات مالیاتی مشاهده کرد که بر وقوع جرایم مالیاتی بی تأثیر نیست. وضع و تدوین پاسخ های کیفری و رسمی یکی از راهکارهای مؤثر و فراگیر در نظام های مالیاتی کشورهای مختلف به منظور جبران زیان دولت و متضمن کاهش جرایم مالیاتی هستند که در کنار تدابیر پیشگیرانۀ قانونی، در راستای بازدارندگی و پیشگیری از ارتکاب مجدد جرایم مالیاتی، مؤید اثربخشی این قسم پاسخ ها در نظام مالیاتی می باشند. از ابتدای تصویب قوانین مالیاتی علی الخصوص قانون مالیات های مستقیم (مصوب ۱۳۴۵) قانون گذار جرایم و تخلفات مالیاتی متعددی را شناسایی و پاسخ های اداری و کیفری متناسب با آن جرایم و تخلفات را پیش بینی کرده است. لیکن اصلاحات متعدد این قانون طی سالیان گذشته تغییراتی در انواع جرایم و تخلفات و پاسخ های کیفری و غیرکیفری متناسب با آنها ایجاد کرده که قابل تأمل است.

در ابتدای تصویب قانون مالیات های مستقیم ازآنجایی که اصل و پایۀ درآمدها را درآمد ناشی از نفت تشکیل می داد، درآمدهای ناشی از مالیات در حاشیه قرار گرفتند و از درجه اهمیت کمتری برخوردار بودند که نمود این کم اهمیتی در قانون نیز بروز پیدا کرد. بدین ترتیب که مقنن توجهی به اقسام مسؤولیت کیفری، شرایط و کیفیات مخففه و مشدده نداشت و در تدوین و پیش بینی سیاست کیفری مناسب که اثر بازدارندگی داشته باشد، کوتاهی کرد حتی همانند سایر قانون گذاران همچون مقننین قوانین تجارت و مدنی از تجربۀ سایر کشورها که در تدوین قانون مالیاتی کارا و مقبول، موفق بوده اند نیز بهره نبرد و همین کوتاهی مقنن در تصویب کیفرها و اَعمال پیشگیرانه کارآمد، منجر به پیدایش اَعمال غیرقانونی در زمینۀ مالیات ها گردید و مسیر ارتکاب جرایم و تخلفات مالیاتی را برای مؤدی فراهم و یا هموارتر کرد. در تغییرات و اصلاحات دهۀ اخیر مقنن رویکرد جدیدی اتخاذ کرده که گامی در جهت بهبود سیاست کیفری کنشی و واکنشی مالیاتی بوده است، لیکن همچنان نبود ضمانت اجرایی قوی به منظور تضمین عدالت مالیاتی جامعه را متضرر ساخته است. به عبارتی کیفرها و راهکارهای پیشگیرانۀ پیش بینی شده در قوانین مالیاتی فاقد اثر بازدارندگی فردی و اجتماعی به صورت کلی هستند و مجازات های پیش بینی شده برای مرتکب جرایم مالیاتی به دلیل اینکه از شدت کمتری برخوردار است مؤدی را به پایبندی به قانون الزام نمی کند و همچنین مقنن در تدوین سیاست کیفری کنشی نیز ضعیف عمل کرده است و بدون فرهنگ سازی و ایجاد زمینۀ لازم یک سری اقدامات پیشگیرانه را تصویب کرده که تأثیر چندانی بر نهاد و سازمان مالیاتی برای عدم همکاری با مؤدی متخلف نداشته یا بر مؤدی مالیاتی بی تأثیر بوده و او را از ارتکاب جرایم مالیاتی بازنداشته است. به عنوان مثال می توان به اقدامات نظارتی پیش بینی شده در قانون مالیات های مستقیم اشاره کرد. در بُعد نظارت درون سازمانی، با استناد به مادۀ ۲۶۴ قانون مالیات های مستقیم، دادستانی انتظامی مالیاتی به عنوان مرجع مهم نظارتی درون سازمانی علاوه بر نهادهایی چون حراست و بازرسی معرفی می گردد. لیکن وابستگی ساختاری این نهاد و سایر نهادهای نظارتی به سازمان و نهاد مالیاتی و فقدان استقلال رأی کافی در این نهادهای نظارتی در حقیقت منجر به ناکارآمدی و نقص در اجرای برنامه های پیشگیرانه می گردد. به تعبیری ضعف مکانیسم و راهکارهای پاسخ دهی و ضمانت اجرا و وجود سیاست کیفری مسامحه گر را می توان نقاط ضعف سیاست جنایی حاکم بر قوانین مالیاتی دانست که بر ارتکاب جرایم مالیاتی تأثیر خواهد داشت.

۲-۲- علل سازمانی و نهادی مؤثر بر وقوع جرایم مالیاتی

سازمان امور مالیاتی کشور به عنوان منبع دریافت مالیات از مؤدیان، مرجع و رابط دولت و مؤدی در امور مالیاتی مشهودترین رکن نظام مالیاتی را تشکیل می دهد و ازاین رو هر گونه ضعف سازمانی، ساختاری، فساد کارکنان و ضعف سیاست اجرایی این سازمان می تواند به شیوع، تسهیل و ترغیب مؤدی متمایل به ارتکاب جرایم مالیاتی کمک شایانی کند تا با آسایش بیشتری به ارتکاب جرایم مالیاتی بپردازد.

مراحل سه گانۀ مالیات شامل مراحل انتخاب مأخذ مالیات، تشخیص مالیات، وصول مالیات است. وضع مالیات بر منابع و مأخذ گوناگون توسط قانون صورت می گیرد، لیکن در دو مرحلۀ دیگر که جنبۀ اجرایی دارند به موجب قانون، سازمان امور مالیاتی متعهد و مسؤول خواهد بود؛ که البته امتیازات و اختیاراتی فوق العاده به سازمان امور مالیاتی داده شده تا وظایف و مسؤولیت های خطیری که به او واگذار شده است را ایفا کند.7 سازمان، نهاد و ساختار مالیاتی از ابتدا در مرحله تشخیص و وصول مالیات ها فعال بوده است لیکن تا قبل از اصلاحات قانون مالیات های مستقیم (سال ۱۳۹۴) دارای ساختار سنتی و مبتنی بر مالیات برآوردی بوده است که این مالیات یقین برانگیز نیست. در شیوۀ سنتی ارزیابی مالیات، مأموران مالیاتی به مؤدیان مراجعه و سهم مالیاتی آنان را تعیین می کردند و ازآنجایی که جمع آوری مالیات توسط دولت انجام می گرفت، کنترل و نظارت مستقیم دولتی وجود داشت و این انتظار می رفت که با وجود چنین نظارتی میزان انگیزه ارتکاب تخلفات و جرایم مالیاتی کاهش یابد اما روش سنتی وصول مالیات بر اساس سادگی های زمان خود بنا شده بود و پاسخ گوی مناسبی برای عصر حاضر محسوب نمی شد و تبعات سویی از جمله عدم انگیزه مأموران مالیاتی برای انجام وظایف خود، بالا رفتن احتمال و میزان سوءاستفاده از دستگاه مالیاتی به همراه داشت و همچنین اصل چانه زنی مالیاتی یک اصل اساسی در نظام مبتنی بر مالیات برآوردی بوده است. بدین ترتیب که مؤدی در محضر مأمور مالیاتی بنا را بر عدم استطاعت پرداخت میزان مالیات تعیین شده می گذاشت و با دغدغه ذهنی کمتر و اَعمال غیرقانونی کمتری مرتکب تقلب مالیاتی و یا گریز مالیاتی می شد. علاوه بر آن نبود نظام جامع مالیاتی، تحت کنترل نبودن ورودی و خروجی اشخاص، نقد بودن بسیاری از معاملات و عدم نظارت و اطلاع از معاملات نقدی و کثرت قواعد هنجاری متعدد مثل آیین نامه ها و بخش نامه های متعدد در سازمان امور مالیاتی که در آنها تناقضاتی نیز وجود دارد، جملگی نقاط ضعف سازمان امور مالیاتی بودند که راه را برای گریز از پرداخت مالیات فراهم می کردند.

پس از اصلاحات سال ۱۳۹۴ قانون مالیات های مستقیم، مقنن تحولات متعددی در ابعاد مختلف نظام مالیاتی و تغییراتی در شیوۀ تشخیص و وصول مالیات و اقدامات کنشی و واکنشی جدیدی ایجاد کرد و سعی بر آن داشت تا سازمان امور مالیاتی را به عنوان سدّی در مقابل مرتکبین جرایم مالیاتی قرار دهد، لیکن همچنان روزنه هایی در این سد وجود دارد تا محل نفوذ مجرمان مالیاتی گردد و همچنان نارسایی هایی در بسترها و لوازم سالم سازی دستگاه مالیاتی وجود دارد که از آن جمله می توان به عدم شناسایی صحیح ظرفیت مالیاتی، دشواری های حقوق مالکیت و زیرزمینی بودن بخش عظیمی از اقتصاد کشور که از چشم سازمان مالیاتی دور می ماند، اشاره کرد.

از طرف دیگر یکی از سازکارهایی که در راستای تأمین رفاه مردم از اهمیت ویژه ای برخوردار است، مالیات هایی است که مؤدیان به دولت می پردازند. لیکن برای تحقق این منظور علاوه بر اینکه مؤدیان و شهروندان بایستی به مصرف بهینۀ درآمد مالیاتی توسط دولت باور داشته باشند، سلامت کارشناسان و کارگزاران مالیاتی بسیار حائز اهمیت است و در واقع کارگزاران و کارشناسان بایستی به نقش منابع مالیاتی در توسعه و بهبود رفاه اجتماعی اعتقاد راسخ داشته باشند. در صورتی که متصدی و یا کارگزار مالیاتی مرتکب تخلف یا هرگونه عمل مجرمانه ای همچون جعل و دستکاری اوراق مالیاتی، اختلاس، ارتشا، تبانی و مانند آن گردد، علاوه بر اینکه وصول مالیاتی سالم را به خطر می اندازد و زمینۀ ارتکاب جرایم مالیاتی را برای مؤدی فراهم یا تسهیل می کند، می تواند در درازمدت بحران های اجتماعی نیز ایجاد کند.

در اینجا شاید ورود به مبحث فساد اداری و بحث پیرامون آن، ریشۀ برخی جرایم مالیاتی را روشن تر کند. ازآنجایی که کارکنان و کارمندان سازمان امور مالیاتی در حقیقت جلوۀ بصری این سازمان به شمار می آیند، کوچک ترین انحرافات و فساد آنان، می تواند منتهی به کسر بخش قابل توجهی از مالیات گردد. اصولاً ادارۀ مالیات بخش جذابی برای ایجاد فساد به حساب می آید زیرا تعامل بین کارکنان مالیاتی و مؤدی منجر به سود هر دو می گردد. کارکنان و کارمندان سازمان امور مالیاتی نیز همانند سایر متخلفان و مجرمان در صورت وجود تمایل به ارتکاب و محیا بودن فرصت مناسب و زمینۀ ارتکاب، دست به انجام اَعمال خلاف قانون می زنند و فساد اداری ایجاد می کنند. در زمینه پیدایش فساد و علل ایجاد آن اندیشمندان متعددی نظریه پردازی کرده اند؛ اما در یک نگاه کلی عده ای معتقدند که می توان علل ایجاد فساد را در دو سطح کلان و خُرد بررسی کرد. به اعتقاد این گروه عوامل اقتصادی، سیاسی، اجتماعی، فرهنگی و ... سبب ایجاد فساد در سطح کلان می شود ضمن اینکه این عوامل را در شکل گیری فساد در سطح خُرد نیز مؤثر می دانند. به عنوان مثال مداخلۀ بیش از حد دولت در حوزۀ اقتصادی، ساختار نامناسب حقوق و دستمزد کارکنان از جمله عوامل اقتصادی مؤثر در بروز فساد و ضعف وجدان کاری و ناآگاهی و یا کم آگاهی مردم از حدود و وظایف و فعالیت های دستگاه مالیاتی را از جمله عوامل فرهنگی و اجتماعی ایجادکنندۀ فساد اداری می دانند. در سطح خرد نیز دستمزد پایین کارکنان، ویژگی های شخصی افراد و نگرش آنها و گسترۀ قواعد و مقررات اداری و سازمانی را مؤثر بر ارتکاب و بروز فساد اداری می دانند.8

جدای از فساد اداری و مأمور متخلف مالیاتی که می تواند عاملی جهت ارتکاب جرایم مالیاتی گردد، نقش بانک ها و مؤسسات مالی و امثالهم را در ارتکاب جرایم مالیاتی نباید نادیده گرفت. ازاین رو که بر طبق قانون، اطلاعات مربوط به حساب های مؤدی باید در اختیار سازمان امور مالیاتی کشور قرار بگیرد و عدم همکاری بانک ها و مؤسسات مالی و ... در ارائۀ اطلاعات مالی خود به سازمان امور مالیاتی و نبود شفافیت در نظام مالی، خود زمینه ساز تسهیل ارتکاب جرایم مالیاتی می گردد و شاید بتوان دلیل عدم همکاری بانک ها و مؤسسات را آن دانست که اکثر کسانی که مجرم مالیاتی محسوب می شوند گردش مالی بالا و سپرده هایی با مبالغ هنگفت دارند که به طور حتم بانک ها حاضر نخواهند بود برای مسدود کردن حساب های بانکی این افراد با اداره های مالیاتی همکاری های لازم را داشته باشند.

۲-۳- مؤدی و علل مؤثر بر عدم تمکین مؤدی

در صورت تنظیم قوانین و مقررات خالی از اِشکال و وجود سازمان و ساختار مالیاتی کاملاً کارا و اصول مند باز هم این مؤدی است که باید تمایل به پرداخت مالیات خود داشته باشد و خود را ملزم به پایبندی به قوانین مالیاتی بداند. در نهایت این شهروندان و مؤدیان مالیاتی (اعم از حقیقی یا حقوقی) هستند که سهم مالیات را در بودجه جاری دولت افزایش یا کاهش می دهند. ازاین رو مطالعه عواملی که بر عدم رغبت مؤدی به پرداخت مالیات تأثیر می گذارد و وی را به ارتکاب جرایم مالیاتی تشویق می کند، حائز اهمیت است.

۲-۳-۱- ضعف فرهنگ مالیاتی

فرهنگ مالیاتی عبارت از مجموعۀ نگرش ها، ارزش ها، باورها، بینش و دانش های مشترک و پذیرفته شده یک جامعه است که افراد به موجب اصل تعاون و تأمین هزینه های دولتی سهمی از درآمد خود را برحسب توانایی به دولت پرداخت نمایند. عدم فرهنگ سازی پیرامون ارزشمندی مالیات ها و عدم تبیین جایگاه ویژه مالیات به عنوان درآمد پایدار دولت و زمینه ساز بهبود و رفاه اجتماعی و عدم شفاف سازی دولت و دستگاه مالیاتی در هزینه کرد مالیات ها منجر به ضعف فرهنگ مالیاتی در کشور ایران شده است. بدین ترتیب که مؤدی و شهروندی که اطلاعی از ارزش و جایگاه ویژۀ مالیات ندارد و بر این اعتقاد است که مالیاتی که او می پردازد هیچ بازگشتی به سمت خودش نخواهد داشت و منفعتی از آن نصیب وی نخواهد شد و نمی داند که مالیات پرداختی اش در چه زمینه ای هزینه می شود و می اندیشد که این مالیات صرفاً مورد مصرف دولت و دولتمندان قرار می گیرد بنابراین هیچ تمایلی برای پرداخت بخشی از دارایی اش به عنوان مالیات ندارد و به هر ریسمانی چنگ می اندازد تا مالیاتش را نپردازد.

۲-۳-۲- تبعیض مالیاتی

مؤدیان و شهروندان همچنین بر این باورند که بر جامعه تبعیض مالیاتی مستولی است و تبعیض در ابعاد مختلفی اشخاص حقیقی و حقوقی را در بر گرفته است. گروهی از مؤدیان از اختصاص مالیات به میزان یکسان برای اشخاصی در دومرتبه زندگی اجتماعی و اقتصادی شاکی هستند. به عنوان مثال مؤدی که یک شغل ثابت و یک منشأ درآمدی ثابت دارد موظف به پرداخت همان میزان مالیاتی است که مؤدی دیگر با چند منشأ درآمدی متفاوت باید بابت همان حرفه و درآمد ناشی از آن بپردازد و قرار گرفتن یک سری حرفه ها و نهادها و مؤسسات در زمرۀ معافین از پرداخت مالیات نیز به این تبعیض دامن زده است و مؤدی را به مقام مقایسه می آورد که در نهایت به این نتیجه می رسد نپرداختن مالیات از جانب خودش این تبعیض را رفع می کند و اقدام به ارتکاب جرایم مالیاتی می نماید.

۲-۳-۳- تأکید بر درآمد ناپایدار

نادیده گرفتن مالیات و نپرداختن به ارزش و جایگاه آن در برهه ای از تاریخ کشور ایران مانند زمان جنگ و دوران رکود و شرایط بد اقتصادی پس از جنگ و اتکا به منابع نفتی این تصور را در مردم ایجاد کرده که کشوری که دارای منابع غنی نفت و گاز و ... است نیازمند به دریافت مالیات از مؤدیان نیست.

آنچه امروزه تحت عنوان نفرین منابع و بیماری هلندی می شناسیم بدین معنی است که اگر یک ماده طبیعی مانند نفت خام بیش از ۴۲ درصد از هزینه های دولت و بخش عمومی یک کشور را تأمین کند، آن کشور دچار بیماری هلندی است. در کشور ایران نیز تأمین نزدیک به ۷۰ درصد هزینه های دولت از طریق نفت خام به این معناست که یکی از بهترین مصداق های بیماری هلندی، اقتصاد ایران است.9

۲-۳-۴- بی عدالتی در دریافت و هزینه کرد مالیات ها

گروهی از مؤدیان از تعلق مالیات بیش از اندازه و فراتر از توان خود گله دارند و به سبب ناعادلانه بودن مالیاتی که برای آنها تعیین شده است دست به ارتکاب جرایم مالیاتی می زنند. به عنوان مثال شخص حقوقی (شرکتی) پنج میلیارد بدهی مالیاتی دارد درحالی که خود شرکت کمتر از پنج میلیارد ارزش و دارایی دارد. در چنین شرایطی شخص حقیقی یا حقوقی مالیات محاسبه شده برای خود را ناعادلانه دانسته و دست به هر اقدامی می زند تا مالیات تعیین شده را نپردازند و علاوه بر آن عده ای دیگر نیز بدین منظور که به این چالش گرفتار نشوند دست به تنظیم اظهارنامه و اسناد و مدارک خلاف واقع و اختفای فعالیت اقتصادی و کتمان درآمد حاصل از آن و ... می زنند و در یک کلام به منظور جلوگیری از پرداخت مالیات فراتر از توان خود، مرتکب جرایم مالیاتی می گردند.

۲-۳-۵- ارزشمند دانستن عدم پرداخت مالیات

ضعف دولت مرکزی، فقدان نظارت و کنترل بر رفتار کارگزاران حاکمیت، فقدان عدالت و تناسب در جمع آوری مالیات ها و مصارف غیرمتعارف و عدم حمایت دولت از رعایا در تنگناهای اقتصادی از جمله عواملی بوده که سبب عدم پذیرش اجتماعی تمکین مالیات ها و اجباری و بی ارزش قلمداد گردیدن این گونه مالیات ها گردیده است. در دوران معاصر نیز با کاستی های قانونی و اقتصاد ناسالم و نابرابری و بی عدالتی در اخذ و وصول مالیات ها و محل مصرف آنها و عدم اطمینان از کارکرد صحیح مالیات ها، نقص در اطلاع رسانی منجر به عدم گرایش مردم به تمکین مالیاتی شده و باعث شده است که عدم تمکین نه تنها عملی ضد ارزش بلکه به عنوان عملی ارزشمند تلقی گردد.10

۲-۳-۶- نپرداختن مالیات نوعی زرنگی

اساساً زیاده خواه بودن از ویژگی های بشری است که در ضمیر انسان ها نهادینه شده است. بسیاری از انسان ها برای زیبایی بیشتر، درآمد بیشتر، اموال بیشتر، ذخیرۀ ثروت بیشتر در تلاش و تکاپو هستند. در برخی موارد مؤدی طماع پرداخت مالیات را هبۀ اجباری مال خود می داند و معتقد است زیر بار این بذل و بخشش نرفتن نوعی زرنگی است.

۲-۳-۷- یک سویه بودن و رشد بی رویۀ فرهنگ مذهبی مالیات

تبلیغات گستردۀ روحانیون و مذهبیون در دهه های اخیر به پرداخت مالیات های شرعی (وجوه شرعیه) همچون خمس و زکات و همچنین ارجح دانستن مالیات های دینی بر مالیات های عرفی در تقابل آنها با یکدیگر، موجب رشد یک سویۀ مالیات های شرعی گشت؛ از طرف دیگر مطالعۀ سابقۀ تاریخی مالیات در ایران حاکی از آن است که کسبۀ متدین هرگونه کمک به حاکمیت غیردینی پهلوی اول و دوم را بر خود منع کرده بودند و این امر نشان دهندۀ افضل دانستن مالیات های شرعی و غیر الزام آور دانستن مالیات های عرفی است که در دوره های مختلف قبل و بعد از انقلاب به طریقی قابل مشاهده است. در دوران بعد از انقلاب نیز عدم دریافت مالیات در زمان های جنگ تحمیلی و تحریم ها و بحران های اقتصادی پس از آن، این زمینۀ فکری را در ایرانیان تقویت کرد که مالیات های عرفی چندان اهمیتی ندارند.

۲-۳-۸- عوامل سیاسی

سطح بالای اعتماد مردم به دولت، مشروعیت حکومت و عادلانه بودن سیستم مالیاتی می تواند به عنوان عامل مثبت تأثیرگذار در تمکین مالیاتی مؤدیان عمل نماید11 و بالطبع عکس آن نیز مفروض است. شاید بتوان یکی از دلایل عدم اعتباردهی به مالیات به عنوان مؤثرترین عنصر نظام اقتصادی را در نقش دولت و نحوۀ ایفای نقش دولت جست وجو کرد؛ زیرا حضور دولت در اقتصاد امری ضروری و مالیات جزء ارکان تشکیلات دولت به حساب می آید. برای انتقال صحیح مطلب سه دیدگاه نسبت به دولت را مطرح می کنیم. در تئوری سنتی از دولت و حاکمیت، دیدگاه خوش بینانه ای نسبت به مدیران جامعه مطرح می گردد. در این تئوری انسان های خیرخواه و کاردان برای خدمت به مردم جامعه، خود را به خطر می اندازند و مدیریت را بر عهده می گیرند، لیکن مطابق نظریات جدید مطرح شده دولت ها نیز می توانند در پی کسب منافع شخصی خود باشند و به طور کامل قابل اعتماد نیستند. مطابق دیدگاه جدید مطرح شده که در تقابل با دیدگاه سنتی قرار دارد، می توان عدم اعتماد پرداخت کنندگان مالیات را توجیه کرد. همچنین دیدگاه و تئوری سوم مطرح شده پیرامون دولت ها، دولت را نه کاملاً سنتی و نه کاملاً مدرن می داند و معتقد است همان گونه که دولتمردانی شایسته و مدبر وجود دارند، حضور دولتمردانی ناکارآمد امری بدیهی است و در حقیقت به دولتی میانه معتقد هستند. در چنین شرایطی مؤدیان مالیاتی هرچند به دولت و دولتمردان شایسته معتقد هستند لیکن کوتاهی آنان را دست مایه ای برای بی اعتمادی به کل تشکیلات دانسته و از انجام تکالیف متقابل خود در مقابل دولت سر باز می زنند.12

۲-۳-۹- عوامل اجتماعی

مطالعات انجام شده در کشورهای مختلف ثابت کرده است که هرگاه پرداخت مالیات توجیه اجتماعی خود را از دست بدهد، عدم تمکین، پذیرش عام می یابد و به مثابۀ یک هنجار اجتماعی فراگیر در مناسبات میان نهادهای رسمی و غیررسمی جامعه جایگزین تمکین مالیاتی می شود.13 به عنوان مثال عدم شفافیت دولت در هزینه کرد درآمدهای ناشی از مالیات و ملموس نبودن هزینه کرد مالیات ها در امور بهداشتی، خدمات شهری، آموزش، ورزش، فضای سبز و سایر خدمات اجتماعی و رفاهی باعث می شود که اعتماد و اطمینان شهروندان که شاخص اصلی سرمایه اجتماعی است، مخدوش و کمرنگ گردد که این امر نقش تعیین کننده ای در عدم تمکین و ارتکاب جرایم مالیاتی دارد. در این میان کم کاری سازمان امور مالیاتی و آموزش و پرورش و رسانه ها را پیرامون فرهنگ سازی مالیاتی و ایجاد اطمینان و اعتماد اجتماعی مؤدیان و شهروندان نباید نادیده گرفت.

۲-۳-۱۰- عوامل مدیریتی

نهادهای رسمی علی الخصوص دولت، قانون مالیات های مستقیم و دستگاه مالیاتی بر عدم تمکین عامدانۀ مجرمان مالیاتی تأثیرگذارند. افرادی که سابقۀ عدم تمکین عامدانه دارند عموماً از دیدگاه خوش بینانه ای نسبت به نهادهای رسمی برخوردار نبوده اند.14

۲-۳-۱۱- عوامل اقتصادی

مؤدیان مالیاتی تحت تأثیر محرک های اقتصادی مانند حداکثر سود، امکان کشف توسط مأموران، درآمد مؤدیان در اقتصاد غیررسمی و سایر عوامل اقتصادی قرار می گیرند.15 در این میان اقتصاد نابسامان و سیاست گذاری غیراصولی در اقتصاد، شکل گیری اقتصاد تک محصولی مبتنی بر درآمدهای غیرمالیاتی و از جمله درآمدهای نفتی، شکل گیری اقتصاد غیررسمی و پنهان، تکوین اقتصاد زیرزمینی و قاچاق، وجود و تکوین پدیدۀ رانت در اقتصاد، رشد تورم و کاهش ارزش پول و کاهش سطح درآمد مؤدیان مالیاتی و شهروندان و بی عدالتی در اقتصاد بر عدم تمکین مالیاتی تأثیرگذار خواهند بود.16

۲-۳-۱۲- عدم تقسیم امکانات در مناطق مختلف شهری و شهرستان های مختلف

عده ای از مردم از نقش مالیات در بهبود وضعیت بهداشتی، ورزشی و تفریحی آگاهند، لیکن ازآنجایی که از تقسیم ناعادلانۀ امکانات رفاهی در مناطق خاص ناراضی هستند، پرداخت مالیات را به مثابۀ رشد هرچه بیشتر مناطق دیگر و عقب ماندن هر چه بیشتر خود می دانند.

به اختصار مهم ترین موانع تمکین مالیاتی را می توان فقدان باور مالیاتی در بین آحاد مردم، عدم ترویج فرهنگ مالیاتی، برنامه های ضعیف آموزش مؤدیان، وجود فساد در میان برخی مأموران مالیاتی، القای مالیات ناعادلانه، ضعف، تعدد و پیچیدگی قوانین، مقررات و بخش نامه های مالیاتی، عدم توانایی دستگاه مالیاتی برای اثبات انصاف خود در دریافت مالیات و ناکارآمد بودن نظام تشویق و تنبیه دانست.17

عدم تمایل به پرداخت مالیات و عدم تمکین مالیاتی مربوط به قشر خاص و طبقۀ اجتماعی خاص یا قشر بی سواد، کم سواد و تحصیل کرده نیست بلکه همۀ اقشار با دلایل و توجیهاتی خاص خود مرتکب جرایم مالیاتی می گردند و آنچه حائز اهمیت است اینکه هرچه دیرتر جلوی مجرمان مالیاتی گرفته شود، قبح عمل مجرمانه نزد آنان از بین رفته و بازگرداندن آنان به پروسۀ قانون مداری دشوارتر خواهد شد.

نتیجه گیری

پس از بررسی ها و تحقیقات و مطالعات صورت گرفته، نتیجه به دست آمده حاکی از آن بود که علل و عوامل متعددی در ارتکاب جرایم مالیاتی و عدم موفقیت کامل نظام مالیاتی نقش دارند که می توان این علل را در ابعاد نظام مالیاتی مورد بررسی قرار داد. در واقع وجود ضعف در سه بُعد نظام مالیاتی که شامل قوانین و مقررات مالیاتی، سازمان امور مالیاتی و مؤدیان مالیاتی است، سهم بسزایی در افزایش نرخ جرایم مالیاتی داراست. بدین ترتیب که عدم جهت گیری مقنن در تنظیم و تصویب قوانین ثابت مالیاتی منجر به اصلاحات متعدد قوانین مالیاتی گردیده و عدم شفافیت قوانین و وجود ابهامات قانونی منجر به کثرت بخش نامه های مالیاتی گردیده است و در واقع نشانگر ضعف عملکرد قانون گذاری مالیاتی است و بر همین مبنا ضعف های قانونی، مجرایی برای فرار از تمکین مالیاتی است. در بُعد سازمانی، کم کاری نهادها در فرهنگ سازی مالیاتی و وجود فساد اداری و سازمانی، حضور کارکنان و کارگزاران ناسالم و یا ناآگاه به تمام ابعاد و جوانب قانونی و اجرایی مالیاتی، زمینۀ ارتکاب جرایم مالیاتی را برای مؤدیان و شهروندان فراهم می آورند و البته تمایل نهادینه شده در مؤدیان به منظور نپرداختن مالیات و شناخته شدن نپرداختن مالیات به مثابۀ یک ارزش و ضعف فرهنگ مالیاتی مؤدیان و عدم آگاه سازی آنان بر اهمیت و جایگاه جرایم مالیاتی را در کنار مسائل اقتصادی و افزایش تورم و کاهش سطح درآمد و قدرت خرید مردم که سبب ترجیح هزینه های غیرمالیاتی بر هزینه های مالیاتی می شود و وجود اقتصاد پنهان و قاچاق که سبب خروج عدۀ کثیری از دامنۀ پرداخت کنندگان مالیات و همچنین خروج بخش عمدۀ سرمایۀ دولت می شود را می توان از جمله مهم ترین علل ارتکاب جرایم مالیاتی دانست. البته در کنار این عوامل وابستگی دولت و مردم به منابع طبیعی و درگیری همگان به بیماری هلندی و اتکا به منابع نفتی به عنوان نخستین منبع درآمدی دولت و قرار گرفتن درآمدهای پایدار مالیاتی در مرتبۀ دوم حاکی از کم اهمیتی مالیات ها در کشور ایران و نادیده گرفتن آن است.

 

حامی مالی: 
این مقاله هیچ حامی مالی ندارد. 
مشارکت نویسندگان: 
سید مهدی احمدی موسوی: مفهوم سازی، اعتبارسنجی، نظارت.
فرشته عبدالرحیمی: نوشتن – پیش نویس اصلی، نوشتن - بررسی و ویرایش.
تعارض منافع: 
بنابر اظهار نویسندگان این مقاله تعارض منافع ندارد. 

 

 


1. محمد صالح ولیدی، حقوق کیفری اقتصادی: جرایم علیه امنیت اقتصادی (تهران: انتشارات جنگل، ۱۳۹۳)،۲۳۰.

2. همان، ۲۳۳.

3. علیرضا نظری و ایمان فدایی، «آسیب شناسی نظام مالیاتی ایران»، فصلنامه سیاست های مالی و اقتصاد ۱(۴)(۱۳۹۲)، ۹۵.

4. همان، ۹۷-۹۶.

5. سید مهدی احمدی موسوی «آسیب شناسی نظام مالیاتی جمهوری اسلامی و پیشگیری از آسیب ها در حوزۀ مالیاتی» (رساله دکتری حقوق کیفری و جرم شناسی، تهران: دانشگاه آزاد اسلامی واحد تهران مرکزی، ۱۳۹۴)، ۱۴۵.

6. همان، ۱۵۶-۱۵۴.

7. ولی رستمی، «اقتدارات و اختیارات دستگاه مالیاتی در حقوق مالیاتی ایران»، مجله دانشگاه حقوق و علوم سیاسی ۳۸(۳)(۱۳۸۷)، ۱۶۶.

8. علی حسین صمدی، بررسی راهکارهای پیشگیری از فساد اداری و تخلفات متصدیان مالیاتی (تهران: نشر میزان، ۱۳۹۲)، ۱۵۲-۱۵۰.

9. یداله دادگر، بررسی عوامل شکاف توسعه بین نظام مالیاتی موجود و مطلوب در ایران (تهران: نشر میزان، ۱۳۹۲)، ۹۰.

10. احمدی موسوی، پیشین، ۱۶۵.

11. مهدی صالحی، سعید پرویزی فرد و مستوره استوار، تأثیر عوامل فرهنگ مالیاتی بر تمکین مالیاتی در بین مؤدیان امور مالیاتی (تهران: پژوهشنامه مالیات، ۱۳۹۳)، ۱۹۰.

12. دادگر، پیشین، ۷۶-۷۲.

13. یگانه موسوی جهرمی و فرهاد طهماسبی بلداجی، راه های فرار مالیاتی در نظام مالیات بر ارزش افزوده و راهکارهای جلوگیری از آن (تهران: طرح پژوهشی سازمان امور مالیاتی، ۱۳۸۶)، ۸۴.

14. علیرضا خان جان، «پتانسیل های فرار و تقلب در نظام مالیات بر ارزش افزوده» مجله اقتصادی ۴(۳۷)(۱۳۸۳)، ۴۱.

15. صالحی، پرویزی فرد و استوار، پیشین،۱۹۰-۱۸۹.

16. مهدی جلیلیان و سعید عطازاده، «تحلیل جرم شناختی جرایم اقتصادی»، فصلنامه پژوهش های اطلاعاتی و جنایی ۱۰(۱)(۱۳۹۴)، ۱۳۸.

17. نقی زهی و شهرزاد محمد خانلی، «بررسی عوامل مؤثر بر فرار مالیات« مجله اقتصادی ۵۷(۱۳۸۹)، ۲۷-۲۸.

 

 

- جلیلیان، مهدی و سعید عطازاده. «تحلیل جرم شناختی جرایم اقتصادی». فصلنامه پژوهش های اطلاعاتی و جنایی ۱(۱۳۹۴): ۱۲۵-۱۴۸.
- خان جان، علی رضا. «پتانسیل های فرار و تقلب در نظام مالیات بر ارزش افزوده». مجله اقتصادی ۳۷و ۳۸(۱۳۸۳): ۳۶-۴۲.
- دادگر، یداله. «بررسی عوامل شکاف توسعه بین نظام مالیاتی موجود و مطلوب در ایران» در مجموعه مقالات همایش علمی چالش ها و فرصت های فراروی سلامت نظام مالیاتی کشور به کوشش شهرام ابراهیمی، چاپ اول. تهران: نشر میزان، ۱۳۹۲.
- رستمی، ولی. «اقتدارات و اختیارات دستگاه مالیاتی در حقوق مالیاتی ایران». فصلنامه حقوق دانشگاه حقوق و علوم سیاسی، ۳(۱۳۸۷): ۱۶۵-۱۹۰.
- زهی، نقی و شهرزاد محمد خانلی. «بررسی عوامل مؤثر بر فرار مالیات (مطالعه موردی استان آذربایجان شرقی)». مجله اقتصادی، ۵۷(۱۳۸۹): ۲۶-۶۰.
- سید مهدی احمدی موسوی «آسیب شناسی نظام مالیاتی جمهوری اسلامی و پیشگیری از آسیب ها در حوزه ی مالیاتی» رساله دکتری حقوق کیفری و جرم شناسی، تهران: دانشگاه آزاد اسلامی واحد تهران مرکزی، ۱۳۹۴.
- صالحی، مهدی، سعید پرویزی فرد و مستوره استوار. «تأثیر عوامل فرهنگ مالیاتی بر تمکین مالیاتی در بین مؤدیان امور مالیاتی». پژوهشنامه مالیات ۲۳(۱۳۹۳): ۱۸۵-۲۱۴.
- صمدی، علی حسین. «بررسی راهکارهای پیشگیری از فساد اداری و تخلفات متصدیان مالیاتی» در مجموعه مقالات همایش علمی چالش ها و فرصت های فراروی سلامت نظام مالیاتی کشور به کوشش شهرام ابراهیمی. چاپ اول. تهران: نشر میزان، ۱۳۹۲.
- موسوی جهرمی، یگانه و فرهاد طهماسبی بلداجی. راه های فرار مالیاتی در نظام مالیات بر ارزش افزوده و راهکارهای جلوگیری از آن. تهران: طرح پژوهشی سازمان امور مالیاتی، ۱۳۸۶.
- نظری، علیرضا و ایمان فدایی. «آسیب شناسی نظام مالیاتی ایران». فصلنامه سیاست های مالی و اقتصادی ۱(۴)(۱۳۹۲): ۹۵-۱۱۰.
- ولیدی، محمد صالح. حقوق کیفری اقتصادی: جرایم علیه امنیت اقتصادی. جلد دوم. چاپ اول. تهران: انتشارات جنگل، ۱۳۹۳.